Agencia Estatal Boletín Oficial del Estado

LA LEY 48/1985, DE 27 DICIEMBRE, DE REFORMA PARCIAL DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FISICAS, ALTERA EL ESQUEMA INTRODUCIDO POR LA LEY 44/1978, DE 8 DE SEPTIEMBRE. ESTA ALTERACION SE MANIFIESTA, ENTRE OTROS ASPECTOS, EN LA CONSIDERACION Y TRATAMIENTO FISCAL DE LOS INCREMENTOS Y DISMINUCIONES DE PATRIMONIO. POSIBLEMENTE SEA EN ESTE PUNTO DONDE LA REFORMA ALCANZA SU MAYOR IMPORTANCIA, DADO EL CAMBIO QUE, EN SU TRATAMIENTO, EXPERIMENTA ESTA FIGURA.

LA LEY DE 1978 PARTIO DE LA NOCION DE RENTA INTEGRAL. EN BASE A ELLO, EN EL ARTICULO 21 PERMITIA EL JUEGO DE LA COMPENSACION SIN DISTINGUIR ENTRE CATEGORIAS DE RENTAS, CON LA SALVEDAD DEL ARTICULO 27, DADA LA IRREGULARIDAD DE ALGUNA DE AQUELLAS.

LA LEY 48/1985, YA NO PERMITE UNA COMPENSACION INDISCRIMINADA DE LAS PARTIDAS NEGATIVAS DE LA RENTA, SINO QUE MANTIENE LA COMPENSACION TOTAL PARA LA CATEGORIA DE RENTAS INTEGRADAS POR EL COMPONENTE DE LOS RENDIMIENTOS, Y EN CUANTO A LAS DISMINUCIONES PATRIMONIALES, SOLO PERMITE SU COMPENSACION CON CARGO A LOS INCREMENTOS DE PATRIMONIO QUE SE PONGAN DE MANIFIESTO EN EL EJERCICIO O EN LOS CINCO SIGUIENTES.

ENTRAN EN JUEGO TRES ARTICULOS, EL 21, PARA LA COMPENSACION DE RENDIMIENTOS; EL 22, QUE ESTABLECE EL PRINCIPIO GENERAL DE LA COMPENSACION EXCLUSIVA DE LAS DISMINUCIONES CON LOS INCREMENTOS, Y EL ARTICULO 27, QUE REGULA EL TRATAMIENTO DE LAS RENTAS IRREGULARES Y EL PROCEDIMIENTO COMPENSATORIO PARA HACER OPERATIVOS LOS DOS ARTICULOS ANTERIORES.

NO OBSTANTE, ANTE LAS DUDAS SUSCITADAS EN CUANTO A LA INTERPRETACION CORRECTA DE LOS PRECEPTOS ALUDIDOS, Y EN ESPECIAL EN LO QUE SE REFIERE AL ARTICULO 27 DE LA LEY 48/1985, DE 27 DE DICIEMBRE, LA PRESENTE RESOLUCION FIJA LOS CRITERIOS QUE DEBEN PREVALECER, SIN PERJUICIO DE QUE, PARA UNA MEJOR ACLARACION DE LOS MISMOS SE ACOMPAÑEN DE EJEMPLOS QUE LOS DESARROLLAN.

EN BASE A CUANTO ANTECEDE, ESTA DIRECCION GENERAL SEÑALA:

1) A TENOR DE LO ESTABLECIDO EN EL ARTICULO 22 DE LA LEY, LA BASE IMPONIBLE SE DETERMINARA MEDIANTE LA SUMA DE DOS COMPONENTES: LOS RENDIMIENTOS, POSITIVOS O NEGATIVOS, Y LOS INCREMENTOS DE PATRIMONIO MINORADOS EN LAS DISMINUCIONES PATRIMONIALES, SIN PERJUICIO EN ESTE ULTIMO CASO, DE LO QUE A CONTINUACION SE SEÑALA EN BASE AL ARTICULO 21 DE LA LEY.

POR SU PARTE, EL ARTICULO 21 DETERMINA QUE CUANDO EL COMPONENTE DE LA BASE IMPONIBLE CONSTITUIDO POR RENDIMIENTOS NETOS RESULTE NEGATIVO, SU COMPENSACION ADMITE UNA DOBLE OPCION: O TRASLADARSE A LOS CINCO EJERCICIOS SIGUIENTES, COMPENSANDOSE ENTONCES CON LOS RENDIMIENTOS POSITIVOS QUE EN TALES EJERCICIOS SE OBTENGAN, O COMPENSARSE CON LOS INCREMENTOS DE ATRIMONIO, ONEROSOS O LUCRATIVOS, QUE SE EVIDENCIEN EN EL PROPIO EJERCICIO O EN LOS CINCO SIGUIENTES. LA OPCION, EN SU CASO, PUEDE SER TOTAL, PARCIAL Y CON CARGO A AMBAS ALTERNATIVAS.

HAY QUE AÑADIR A LO ANTERIOR, ADEMAS, QUE EL SUJETO PASIVO O, EN SU CASO, LA UNIDAD FAMILIAR, OBTENGA RENDIMIENTOS IRREGULARES, CON LO QUE EL COMPONENTE DE LA BASE IMPONIBLE INTEGRADO POR RENDIMIENTOS SE VERIA AFECTADO POR EL COCIENTE RESULTANTE DE DIVIDIR EL RENDIMIENTO IRREGULAR, POSITIVO O NEGATIVO, POR EL NUMERO DE AÑOS EN QUE HA SIDO GENERADO.

2) CUANDO EL COMPONENTE DE LA BASE IMPONIBLE INTEGRADO POR RENDIMIENTOS NETOS RESULTE NEGATIVO, SI EL SUJETO PASIVO O LA UNIDAD FAMILIAR, EN SU CASO, OPTARA POR COMPENSARLO CON INCREMENTOS PATRIMONIALES, SOLO EL EXCESO DE TALES INCREMENTOS PATRIMONIALES NO ABSORBIDOS POR LA COMPENSACION ENTRARAN EN LA DETERMINACION DEL INCREMENTO O DISMINUCION PATRIMONIAL NETO DEL EJERCICIO, QUE PODRIA SER ONEROSO O LUCRATIVO.

3) POR INCREMENTO O DISMINUCION PATRIMONIAL NETO, DEBE ENTENDERSE EL RESULTADO DE SUMAR ALGEBRAICAMENTE LOS INCREMENTOS O DISMINUCIONES PATRIMONIALES QUE SE PONGAN DE MANIFIESTO EN EL EJERCICIO, SIN PERJUICIO DE LO INDICADO EN EL PUNTO 2.

4) SI EL RESULTADO ANTERIOR, PROCEDENTE DE COMPENSAR ENTRE SI LOS INCREMENTOS Y DISMINUCIONES PATRIMONIALES EVIDENCIADOS EN EL EJERCICIO FUERE NEGATIVO, ES DECIR, SE TRATASE DE UNA DISMINUCION PATRIMONIAL NETA, EL PROCEDIMIENTO SE AGOTA Y ESTE RESULTADO QUEDARA PENDIENTE DE COMPENSAR EN FUTUROS EJERCICIOS Y SOLO CON CARGO A POSIBLES INCREMENTOS PATRIMONIALES NETOS QUE PUEDAN EXTERIORIZARSE EN LOS MISMOS, SALVO LA OPCION RECOGIDA EN EL PUNTO 6.

5) SI SURGIERA UN INCREMENTO PATRIMONIAL NETO, DE CARACTER ONEROSO, COMO CONSECUENCIA DE LA SUMA ALGEBRAICA A QUE SE REFIERE EL PUNTO TERCERO, CADA INCREMENTO O DISMINUCION PATRIMONIAL SE ANUALIZA, ES DECIR, SE DIVIDE POR EL NUMERO DE AÑOS EN QUE SE HAN GENERADO Y LOS COCIENTES ASI OBTENIDOS, SUMADOS CADA UNO CON SU SIGNO, DETERMINARA EL INCREMENTO O LA DISMINUCION PATRIMONIAL ANUALIZADO NETO.

SOLO EN EL PRIMER CASO, ES DECIR, SOLO SI HAY INCREMENTO PATRIMONIAL ANUALIZADO NETO, ESTE SE ACUMULARA A LOS RESTANTES RENDIMIENTOS DEL PERIODO PARA CALCULAR EL TIPO MEDIO DE GRAVAMEN.

6) TRATANDOSE DE INCREMENTOS O DISMINUCIONES PATRIMONIALES LUCRATIVOS, ANTES DE PROCEDER A LA COMPENSACION ENTRE SI DE TALES RESULTADOS, EL SUJETO PASIVO O, EN SU CASO, LA UNIDAD FAMILIAR, PODRA HACER USO DE LAS OPCIONES EXPRESADAS EN LOS PUNTOS 1 Y 4. ES DECIR, COMPENSACION CON CARGO A INCREMENTOS DE ESTA NATURALEZA DE RENDIMIENTOS NEGATIVOS Y MINORACION DE LA DISMINUCION PATRIMONIAL NETA HASTA LA CUANTIA MAXIMA DE TALES INCREMENTOS.

7) LA BASE IMPONIBLE A TENER EN CUENTA A EFECTOS DE LOS LIMITES DEL 46 Y DEL 70 POR 100 A QUE HACE REFERENCIA EL ARTICULO 28.2 DE LA LEY 44/1978, DE 8 DE SEPTIEMBRE, ASI COMO DE LAS DEDUCCIONES DE LA CUOTA, SERA AQUELLA QUE RESULTE GRAVADA, TANTO AL TIPO MEDIO COMO AL MINIMO EN EL EJERCICIO, ESTO ES, SIN TENER EN CUENTA LOS RENDIMIENTOS NETOS NEGATIVOS Y LAS DISMINUCIONES PATRIMONIALES NETAS QUE SE TRASLADEN A LOS CINCO EJERCICIOS SIGUIENTES PARA SU COMPENSACION.

LO QUE COMUNICO A VV. SS.

MADRID, 19 DE MAYO DE 1986. EL DIRECTOR GENERAL, FRANCISCO JAVIER EIROA VILLARNOVO.

SRES. DELEGADOS DE HACIENDA.