Agencia Estatal Boletín Oficial del Estado

EL REAL DECRETO 1643/1990, DE 20 DE DICIEMBRE, POR EL QUE SE APRUEBA EL PLAN GENERAL DE CONTABILIDAD, EN SU DISPOSICION FINAL QUINTA ESTABLECE QUE EL INSTITUTO DE CONTABILIDAD Y AUDITORIA DE CUENTAS, MEDIANTE RESOLUCION, PODRA DICTAR NORMAS DE OBLIGADO CUMPLIMIENTO QUE DESARROLLEN DICHO TEXTO.

EL ARTICULO 38 DEL CODIGO DE COMERCIO ESTABLECE LA APLICACION OBLIGATORIA DEL PRINCIPIO CONTABLE DE DEVENGO, DE ACUERDO CON EL CUAL <SE IMPUTARAN AL EJERCICIO AL QUE LAS CUENTAS ANUALES SE REFIEREN LOS GASTOS Y LOS INGRESOS QUE AFECTEN AL MISMO, CON INDEPENDENCIA DE LA FECHA DE SU PAGO O DE SU COBRO>.

POR SU PARTE, EL ARTICULO 189 DEL TEXTO REFUNDIDO DE LA LEY DE SOCIEDADES ANONIMAS, APROBADO POR REAL DECRETO LEGISLATIVO 1564/1989, DE 22 DE DICIEMBRE, INCLUYE ENTRE LOS GASTOS RECOGIDOS EN EL ESQUEMA DE LA CUENTA DE PERDIDAS Y GANANCIAS EL GASTO POR IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES. A ESTA PARTIDA, COMO A CUALQUIER OTRA, LE ES DE APLICACION EL MENCIONADO PRINCIPIO DE DEVENGO, POR LO QUE A CADA EJERCICIO DEBERA IMPUTARSE EL GASTO QUE AFECTE AL MISMO EN FUNCION DEL RESULTADO CONTABLE ANTES DE IMPUESTOS Y NO LA CUOTA LIQUIDA QUE DEBA ABONARSE A LA HACIENDA PUBLICA POR ESE EJERCICIO, LA CUAL HABRA SIDO DETERMINADA DE ACUERDO CON LOS CRITERIOS FISCALES DE IMPUTACION TEMPORAL DE INGRESOS Y GASTOS, CRITERIOS QUE EN OCASIONES DIFIEREN DE LOS CONTABLES.

ASI PUES, EL PLAN GENERAL DE CONTABILIDAD ESTABLECE EN SU NORMA DE VALORACION DECIMOSEXTA LAS REGLAS QUE RIGEN EL CALCULO DEL GASTO POR IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES DEVENGADO CONTABLEMENTE EN CADA EJERCICIO. DE ACUERDO CON ESTA NORMA, EN EL CASO DE QUE EN UN EJERCICIO SE ORIGINEN <DIFERENCIAS TEMPORALES> ENTRE LA BASE IMPONIBLE DEL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES Y EL RESULTADO CONTABLE ANTES DE IMPUESTOS QUE DEN LUGAR A QUE LA CUOTA DEL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES A PAGAR EN UN EJERCICIO, INCLUIDAS RETENCIONES Y PAGOS A CUENTA, SEA SUPERIOR AL GASTO DEVENGADO POR DICHO IMPUESTO, LA DIFERENCIA ENTRE AMBAS MAGNITUDES, EN LA MEDIDA EN QUE TENGA UN INTERES CIERTO CON RESPECTO A LA CARGA FISCAL FUTURA, SE REGISTRARA CONTABLEMENTE COMO UN IMPUESTO ANTICIPADO.

SEGUN ESTA MISMA NORMA, EN EL REGISTRO DE LOS IMPUESTOS ANTICIPADOS DEBERA APLICARSE DE FORMA ESTRICTA EL PRINCIPIO DE PRUDENCIA VALORATIVA ESTABLECIDO EN EL ARTICULO 38 DEL CODIGO DE COMERCIO, POR LO QUE SOLO SE CONTABILIZARAN LOS IMPUESTOS ANTICIPADOS <CUYA REALIZACION FUTURA ESTE RAZONABLEMENTE ASEGURADA>.

LA DISCREPANCIA ENTRE LOS CRITERIOS CONTABLES Y FISCALES DE IMPUTACION TEMPORAL DE INGRESOS Y GASTOS DA LUGAR, EN OCASIONES, A QUE EL DIFERIMIENTO EN EL COMPUTO FISCAL DE UN GASTO O LA ANTICIPACION FISCAL DE LOS INGRESOS, EN RELACION CON SU RECONOCIMIENTO CONTABLE SE PRODUZCA A MUY LARGO PLAZO; POR LO CUAL SE GENERA, COMO CONSECUENCIA DE ESTA DISCREPANCIA, UN IMPUESTO ANTICIPADO CUYA REALIZACION FUTURA SOLO PODRA PRODUCIRSE TRANSCURRIDO UN PERIODO MUY PROLONGADO. EL PROCESO DE EVOLUCION Y ADAPTACION CASI CONSTANTE EN EL QUE SE ENCUENTRA LA LEGISLACION TRIBUTARIA, JUNTO CON LA IMPOSIBILIDAD DE PREDECIR DE FORMA RAZONABLE LA EVOLUCION DE LA SITUACION ECONOMICA DE LA EMPRESA A MUY LARGO PLAZO, HACE QUE LA REALIZACION FUTURA DE LOS IMPUESTOS ANTICIPADOS NO SE ENCUENTRE RAZONABLEMENTE ASEGURADA CUANDO LA <DIFERENCIA TEMPORAL> ENTRE LOS CRITERIOS CONTABLES Y FISCALES DE IMPUTACION TEMPORAL DE INGRESOS Y GASTOS, QUE ORIGINARON LOS CITADOS IMPUESTOS ANTICIPADOS, VAYA A REVERTIR EN UN PERIODO EXCESIVAMENTE PROLONGADO. POR TANTO, EN ESTOS CASOS NO RESULTA ADECUADA LA CONTABILIZACION DE LA TOTALIDAD DE LOS IMPUESTOS ANTICIPADOS PARA EVITAR QUE EN EL BALANCE SE RECOJAN PARTIDAS DE DUDOSA EFECTIVIDAD.

EN EL CASO DE QUE LAS SOCIEDADES CUBRAN LAS OBLIGACIONES LEGALES O CONTRACTUALES CONTRAIDAS CON EL PERSONAL DE LA EMPRESA, CON MOTIVO DE SU JUBILACION O POR OTRAS ATENCIONES DE CARACTER SOCIAL, A TRAVES DE LA DOTACION DE FONDOS INTERNOS Y TALES DOTACIONES NO SEAN CONSIDERADAS COMO GASTO DEDUCIBLE EN EL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES, SE ORIGINARA UNA DIFERENCIA ENTRE LA BASE IMPONIBLE Y EL RESULTADO CONTABLE ANTES DE IMPUESTOS. SI LA DEDUCCION EN LA BASE IMPONIBLE DE DICHO IMPUESTO HA DE PRODUCIRSE EN EJERCICIOS FUTUROS CUANDO SE PAGUEN LAS PENSIONES CON CARGO A LOS MENCIONADOS FONDOS INTERNOS, TAL DIFERENCIA TENDRA EL CARACTER DE <DIFERENCIA TEMPORAL>.

EN ESTA SITUACION, LOS IMPUESTOS ANTICIPADOS PODRIAN RECUPERARSE EN UN PERIODO MUY PROLONGADO, POR LO QUE RESULTA CONVENIENTE ESTABLECER CRITERIOS ACERCA DE LA CONTABILIZACION DE DICHOS IMPUESTOS ANTICIPADOS QUE TENGAN EN CUENTA LA ESPECIAL CUALIFICACION DE PRUDENCIA PREVISTA EN EL PLAN GENERAL DE CONTABILIDAD. EN VIRTUD DE LA DISPOSICION FINAL QUINTA DEL REAL DECRETO 1643/1990, DE 20 DE DICIEMBRE, Y CON EL OBJETO DE DESARROLLAR LA NORMA DE VALORACION DECIMOSEXTA DEL PLAN GENERAL DE CONTABILIDAD PARA DELIMITAR LOS SUPUESTOS DE CONTABILIZACION DE IMPUESTOS ANTICIPADOS EN RELACION CON LA PROVISION PARA PENSIONES Y OBLIGACIONES SIMILARES, CONSULTADO EL COMITE CONSULTIVO, ESTE INSTITUTO DE CONTABILIDAD Y AUDITORIA DE CUENTAS DICTA LA SIGUIENTE RESOLUCION:

PRIMERO. SOLO PODRA LUCIR EN EL ACTIVO DEL BALANCE LOS IMPUESTOS ANTICIPADOS DERIVADOS DE LA DOTACION A LA PROVISION PARA PENSIONES Y OBLIGACIONES SIMILARES, HASTA EL IMPORTE CORRESPONDIENTE A LOS PAGOS POR PRESTACIONES QUE VAYAN A REALIZARSE CON CARGO A DICHA PROVISION EN LOS DIEZ AÑOS SIGUIENTES A LA FECHA DE CIERRE DEL EJERCICIO Y SIEMPRE QUE NO EXISTAN DUDAS RAZONABLES DE QUE EN ESE PLAZO SE VAYAN A OBTENER BENEFICIOS SUFICIENTES PARA HACER EFECTIVO EL CREDITO.

SEGUNDO. NO OBSTANTE, LO DISPUESTO EN LA NORMA ANTERIOR, PODRAN LUCIR IMPUESTOS ANTICIPADOS DERIVADOS DE LA DOTACION A LA PROVISION PARA PENSIONES Y OBLIGACIONES SIMILARES POR UN IMPORTE SUPERIOR AL MENCIONADO EN DICHA NORMA, SIEMPRE QUE LOS IMPUESTOS ANTICIPADOS QUE CORRESPONDAN A LOS PAGOS POR PRESTACIONES QUE VAYAN A REALIZARSE CON CARGO A LA MENCIONADA PROVISION EN UN PLAZO SUPERIOR A LOS DIEZ AÑOS SIGUIENTES A LA FECHA DE CIERRE DEL EJERCICIO QUEDEN CUBIERTOS POR IMPUESTOS DIFERIDOS, CUYO EJERCICIO DE REVERSION SEA IGUAL AL DEL PAGO DE LAS PRESTACIONES.

MADRID, 25 DE SEPTIEMBRE DE 1991. EL PRESIDENTE DEL INSTITUTO DE CONTABILIDAD Y AUDITORIA DE CUENTAS, RICARDO BOLUFER NIETO.