Agencia Estatal Boletín Oficial del Estado
EL PARLAMENTO EUROPEO Y EL CONSEJO DE LA UNIÓN EUROPEA,
Visto el Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea, y en particular su artículo 50, apartado 1,
Vista la propuesta de la Comisión Europea,
Previa transmisión del proyecto de acto legislativo a los Parlamentos nacionales,
Visto el dictamen del Comité Económico y Social Europeo [1],
De conformidad con el procedimiento legislativo ordinario [2],
Considerando lo siguiente:
(1) La presente Directiva tiene en cuenta el programa de la Comisión "legislar mejor" y, en particular, la Comunicación de la Comisión titulada "Normativa inteligente en la Unión Europea" que tiene por objetivo concebir y producir una normativa que tenga la mayor calidad posible, y que a la vez respete los principios de subsidiariedad y proporcionalidad y garantice que las cargas administrativas sean proporcionales a los beneficios que reportan. La Comunicación de la Comisión titulada "Pensar primero a pequeña escala "Small Business Act" para Europa: iniciativa a favor de las pequeñas empresas", adoptada en junio de 2008 y revisada en febrero de 2011, reconoce el papel fundamental desempeñado por las pequeñas y medianas empresas (PYME) en la economía de la Unión y aspira a mejorar el enfoque político global con respecto al espíritu empresarial, a fin de fijar el principio de "pensar primero a pequeña escala" en la formulación de políticas, desde la elaboración de normas hasta los servicios públicos. El Consejo Europeo de los días 24 y 25 de marzo de 2011 acogió favorablemente la intención de la Comisión de presentar el "Acta del Mercado Único" con medidas encaminadas a fomentar el crecimiento y crear empleo y a proporcionar resultados tangibles a los ciudadanos y empresas.
La Comunicación de la Comisión titulada "Acta del Mercado Único", adoptada en abril de 2011, propone la simplificación de la Cuarta Directiva 78/660/CEE del Consejo, de 25 de julio de 1978, basada en la letra g) del apartado 3 del artículo 54 del Tratado y relativa a las cuentas anuales de determinadas formas de sociedad [3] y la Séptima Directiva 83/349/CEE del Consejo, de 13 de junio de 1983, basada en la letra g) del apartado 3 del artículo 54 del Tratado, relativa a las cuentas consolidadas [4] (las directivas contables) en lo que atañe a las obligaciones de información financiera, así como la reducción de las cargas administrativas, en particular en el caso de las PYME. Con la "Estrategia Europa 2020" para un crecimiento inteligente, sostenible e integrador se pretende reducir las cargas administrativas y mejorar el entorno empresarial, en particular en el caso de las PYME, así como promover la internacionalización de este tipo de empresas. El Consejo Europeo de los días 24 y 25 de marzo de 2011 también realizó un llamamiento en favor de la reducción de la carga normativa general, sobre todo en el caso de las PYME, a escala tanto de la Unión como nacional, y sugirió medidas encaminadas a elevar la productividad, como la eliminación de trámites burocráticos y la mejora del marco reglamentario de las PYME.
(2) El 18 de diciembre de 2008, el Parlamento Europeo aprobó una Resolución no legislativa sobre requisitos contables por lo que respecta a las pequeñas y medianas empresas, en particular las microempresas [5], en la que se señala que las directivas contables son a menudo muy gravosas paras las pequeñas y medianas empresas, y en particular para las microempresas, y se insta a la Comisión a que prosiga sus esfuerzos de revisión de dichas Directivas.
(3) La coordinación de las normas nacionales relativas a la estructura y el contenido de los estados financieros anuales y los informes de gestión, a las bases de valoración que estos utilizan y a su publicación en lo que se refiere a ciertos tipos de sociedades en las que la responsabilidad está limitada reviste especial importancia para la protección de los accionistas, los socios y los terceros. Se requiere una coordinación simultánea en tales ámbitos para dichos tipos de sociedades puesto que, por un lado, algunas empresas operan en varios Estados miembros, y por otro, esas sociedades no ofrecen garantías para terceros más allá de las cuantías de sus activos netos.
(4) Los estados financieros anuales persiguen diversos objetivos y no se limitan a facilitar información a inversores en los mercados de capitales, sino que también dan cuenta de las transacciones efectuadas y fomentan la gobernanza empresarial. Es preciso que la legislación de la Unión en materia de contabilidad logre un equilibrio adecuado entre los intereses de los destinatarios de los estados financieros y el interés de las empresas en no soportar una carga indebida por cumplir los requisitos de información.
(5) El ámbito de aplicación de la presente Directiva debe incluir determinadas empresas en las que la responsabilidad está limitada, tales como las sociedades anónimas y las sociedades de responsabilidad limitada. Existe además un número sustancial de sociedades colectivas y comanditarias en las que todos los miembros ilimitadamente responsables están constituidos en sociedad anónima o en sociedad de responsabilidad limitada y, por tanto, dichas sociedades colectivas y comanditarias deben someterse a las medidas de coordinación de la presente Directiva. La presente Directiva debe asimismo garantizar que esas sociedades entren en su ámbito de aplicación cuando sus miembros no constituidos en sociedad de responsabilidad limitada o en sociedad anónima tengan de hecho responsabilidad limitada respecto de las obligaciones de la sociedad colectiva o comanditaria debido a que dicha responsabilidad queda limitada por otras empresas que entran en el ámbito de aplicación de la presente Directiva. La exclusión de las empresas sin ánimo de lucro del ámbito de aplicación de la presente Directiva es coherente con su finalidad, de acuerdo con el artículo 50, apartado 2, letra g), del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (TFUE).
(6) El ámbito de aplicación de la presente Directiva debe estar basado en unos principios y garantizar que una empresa no pueda excluirse a sí misma de dicho ámbito de aplicación mediante la creación de una estructura de grupo que incluya múltiples capas de empresas establecidas dentro o fuera de la Unión.
(7) Las disposiciones de la presente Directiva solo deben aplicarse en la medida en que no sean incongruentes o entren en contradicción con las disposiciones específicas sobre información financiera de determinados tipos de empresas, o con las disposiciones relativas a la distribución del capital de una empresa, que estén establecidas en otros actos legislativos vigentes adoptados por una o varias instituciones de la Unión.
(8) Es necesario asimismo que se establezcan a escala de la Unión unos requisitos jurídicos mínimos equivalentes en cuanto a la amplitud de la información financiera que las empresas que compiten entre sí han de poner en conocimiento del público.
(9) Los estados financieros deben elaborarse basándose en el principio de prudencia y deben ofrecer una imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa. Es posible que, en casos excepcionales, un estado financiero no ofrezca una imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera o de los resultados de la empresa cuando se apliquen las disposiciones de la presente Directiva. En tales casos, la empresa debe apartarse de esas disposiciones para ofrecer una imagen fiel. Los Estados miembros han de poder definir tales casos excepcionales y establecer las normas especiales pertinentes que deban aplicarse en esos casos. Debe entenderse por casos excepcionales solo ciertas transacciones muy inusuales y situaciones inusuales, y por ejemplo no deberían guardar relación con sectores específicos completos.
(10) La presente Directiva debe garantizar que los requisitos para las pequeñas empresas se armonicen en gran medida en toda la Unión. La presente Directiva se basa en el principio de "pensar primero a pequeña escala". A fin de evitar cargas administrativas desproporcionadas a dichas empresas, procede que los Estados miembros solo exijan unas pocas comunicaciones de información mediante notas adicionales a las notas explicativas obligatorias. Sin embargo, en el caso de un sistema único de presentación, los Estados miembros pueden exigir, en determinados casos, un número limitado de comunicaciones de información adicionales cuando lo exija su legislación tributaria nacional y sea estrictamente necesario para los fines de la recaudación fiscal. Debe ser posible para los Estados miembros imponer a las empresas medianas y grandes requisitos que vayan más allá de los requisitos mínimos establecidos en la presente Directiva.
(11) En caso de que la presente Directiva permita a los Estados miembros imponer requisitos adicionales a, por ejemplo, las pequeñas empresas, se entiende que dichos Estados miembros pueden hacer bien un uso pleno de esa opción, o bien un uso parcial exigiendo menos de lo que la opción permita. En este mismo sentido, en caso de que la presente Directiva permita a los Estados miembros hacer uso de una exención para, por ejemplo, las pequeñas empresas, se entiende que estos pueden eximir a esas empresas total o parcialmente.
(12) Las empresas pequeñas, medianas y grandes han de definirse y distinguirse en referencia a su total de balance, su volumen neto de negocio y su número medio de empleados durante el ejercicio contable, ya que estos criterios suelen proporcionar datos objetivos de la dimensión de una empresa. No obstante, en caso de que una sociedad matriz no esté preparando estados financieros consolidados para el grupo, debe permitirse que los Estados miembros adopten medidas que consideren necesarias para exigir que dicha empresa sea clasificada como una empresa de mayor tamaño, determinando su dimensión y la categoría resultante sobre una base consolidada o agregada. Cuando un Estado miembro aplique una o varias de las exenciones optativas para microempresas, estas microempresas deben también definirse en referencia a su total de balance, su volumen neto de negocio y su número medio de empleados durante el ejercicio contable. No debe obligarse a los Estados miembros a definir categorías separadas de empresas medianas y grandes en su legislación nacional en caso de que las empresas medianas estén sujetas a los mismos requisitos que las grandes.
(13) Las microempresas disponen de recursos limitados para satisfacer requisitos normativos exigentes. En los casos en que no existan normas específicas para las microempresas, se les aplican las normas relativas a las pequeñas empresas. Esas normas hacen que pesen sobre estas cargas administrativas que son desproporcionadas en relación con su dimensión y que, por tanto, son relativamente más onerosas para las microempresas que para las pequeñas empresas. Por ese motivo, debe existir la posibilidad para los Estados miembros de eximir a las microempresas de determinadas obligaciones aplicables a las pequeñas empresas que les impondrían cargas administrativas excesivas. Sin embargo, las microempresas deben seguir estando sujetas a toda obligación nacional de llevar un registro en el que consten sus transacciones comerciales y su situación financiera. Además, debe excluirse a las empresas de inversión y a las empresas de participación financiera de las ventajas de simplificación aplicables a las microempresas.
(14) Los Estados miembros deben tener en cuenta las condiciones y las necesidades específicas de sus propios mercados al tomar decisiones sobre la conveniencia o el modo de aplicar un régimen diferente para las microempresas en el contexto de la presente Directiva.
(15) La publicación de los estados financieros puede ser una carga para las microempresas. Sin embargo, los Estados miembros deben asegurar el cumplimiento de la presente Directiva. Así pues, los Estados miembros que apliquen las exenciones para microempresas previstas en la presente Directiva, deben poder eximir a las microempresas de un requisito general de publicidad, siempre que la información de su balance esté debidamente presentada, de conformidad con la legislación nacional, con la designación de por lo menos una autoridad competente, y que la información se transmita al registro de empresas, de modo que pueda obtenerse una copia, previa solicitud. En tales casos, no debe aplicarse la obligación, prevista en la presente Directiva, de que todo documento contable se publique de conformidad con lo dispuesto en el artículo 3, apartado 5, de la Directiva 2009/101/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 16 de septiembre de 2009, tendente a coordinar, para hacerlas equivalentes, las garantías exigidas en los Estados miembros a las sociedades definidas en el artículo 48, párrafo segundo, del Tratado, para proteger los intereses de socios y terceros [6].
(16) Para garantizar la publicación de información comparable y equivalente, los principios de contabilización y valoración deben incluir los de continuación de las actividades, prudencia y devengo. No debe permitirse la compensación entre partidas del activo y del pasivo, o entre partidas de ingresos y gastos, y los distintos elementos del activo y del pasivo deben valorarse por separado. Sin embargo, en determinados casos, los Estados miembros deben poder permitir o exigir que las empresas realicen compensaciones entre partidas del activo y del pasivo y partidas de ingresos y gastos. La presentación de las partidas en los estados financieros debe guardar relación con la realidad económica o el carácter comercial de la transacción o el acuerdo subyacente. En todo caso, los Estados miembros deben poder eximir a las empresas de aplicar ese principio.
(17) El principio de importancia relativa debe regir la contabilización, la valoración, la presentación, la publicación y la consolidación en los estados financieros. Según el principio de importancia relativa, la información considerada de escasa importancia relativa podría agregarse por ejemplo en los estados financieros. Ahora bien, mientras un elemento por separado puede considerarse de poca importancia, varios elementos de escasa importancia relativa pero de similar naturaleza podrían considerarse de importancia relativa significativa al ser tomados en conjunto. Debe permitirse que los Estados miembros limiten la aplicación obligatoria del principio de importancia relativa a la presentación y publicación de la información. El principio de importancia relativa no debe afectar a ninguna obligación nacional de mantener registros completos que muestren las transacciones comerciales y la situación financiera.
(18) Las partidas consignadas en los estados financieros anuales deben medirse con arreglo al principio del precio de adquisición o del coste de producción, con el fin de garantizar la fiabilidad de la información presentada en los mismos. No obstante, debe autorizarse a los Estados miembros a permitir o exigir a las empresas que valoren de nuevo los distintos elementos del activo fijo, con el fin de que pueda facilitarse una información más pertinente a los usuarios de los estados financieros.
(19) La necesidad de comparabilidad de la información financiera en el conjunto de la Unión obliga a exigir a los Estados miembros que permitan la aplicación de un sistema de contabilidad por el valor razonable para determinados instrumentos financieros. Por otra parte, tales sistemas proporcionan información que puede resultar más pertinente para los usuarios de estados financieros que la que se basa en el precio de adquisición o el coste de producción. En consecuencia, los Estados miembros deben permitir la adopción de un sistema de contabilidad por el valor razonable por parte de todas las empresas o de todas las categorías de empresa, distintas de las microempresas que se acojan a las exenciones previstas en la presente Directiva, respecto de los estados financieros, tanto anuales como consolidados, o, si así lo elige un Estado miembro, únicamente respecto de los estados financieros consolidados. Además, debe permitirse a los Estados miembros que autoricen o exijan la contabilidad por el valor razonable de los elementos del activo distintos de los instrumentos financieros.
(20) Es necesario disponer de un número limitado de modelos de balance para que los usuarios de los estados financieros puedan comparar mejor la situación financiera de las distintas empresas en la Unión. Los Estados miembros deben exigir la utilización de un modelo de balance y han de poder ofrecer la elección entre los modelos permitidos. En cualquier caso, los Estados miembros han de poder permitir o exigir a las empresas que modifiquen tal modelo y presenten un balance en el que se distinga entre partidas circulantes y no circulantes. Debe permitirse asimismo un modelo de la cuenta de pérdidas y ganancias en el que se muestre la naturaleza de los gastos y otro modelo de la cuenta de pérdidas y ganancias en el que se muestre la función de los mismos. Los Estados miembros deben exigir la utilización de un modelo de la cuenta de pérdidas y ganancias y han de poder ofrecer la elección entre los modelos permitidos. Asimismo, los Estados miembros han de poder autorizar a las empresas a presentar una declaración de resultados en lugar de una cuenta de pérdidas y ganancias, elaborada de conformidad con uno de los modelos permitidos. Pueden ponerse a disposición de las pequeñas y medianas empresas simplificaciones de los modelos requeridos. En todo caso, los Estados miembros deben poder restringir los modelos de balance y de cuenta de pérdidas y ganancias si ello resulta necesario a efectos de presentación electrónica de los estados financieros.
(21) Por razones de comparabilidad, debe establecerse un marco común para la contabilización, la valoración y la presentación de, entre otros elementos, correcciones de valor, fondo de comercio, provisiones, existencias de bienes y elementos fungibles, e ingresos y gastos de cuantía o incidencia excepcionales.
(22) La contabilización y la valoración de ciertos elementos en los estados financieros se basan en estimaciones, juicios y modelos antes que en descripciones exactas. En razón de las incertidumbres inherentes a las actividades comerciales, ciertos elementos de los estados financieros no pueden valorarse con precisión, sino solo estimarse. La estimación implica la utilización de juicios basados en la información fiable disponible más reciente. El empleo de estimaciones es una parte esencial de la preparación de los estados financieros. Esto es tanto más cierto en el caso de las provisiones, que, por su naturaleza, resultan más inciertas que la mayor parte de los demás elementos del balance. Las estimaciones deben basarse en un juicio prudente de la gestión de la empresa y calcularse sobre una base objetiva, completándose con la experiencia de transacciones similares, así como, en determinados casos, informes semejantes de expertos independientes. Los datos que se tengan en cuenta deben incluir cualquier dato adicional derivado de acontecimientos ocurridos después de la fecha del balance.
(23) La información presentada en el balance y en la cuenta de pérdidas y ganancias debe complementarse con la consignada en las notas explicativas de los estados financieros. Los usuarios de estados financieros suelen tener una necesidad limitada de información complementaria relativa a las pequeñas empresas y puede resultar costoso para estas recabar dicha información complementaria. Por tanto, está justificado un régimen de publicidad limitada para pequeñas empresas. No obstante, cuando una microempresa o pequeña empresa considere que resulta beneficioso facilitar información adicional del tipo que se exige a las empresas medianas y grandes u otro tipo de información no previsto en la presente Directiva, no se le debe impedir que proceda a su publicación.
(24) La comunicación de información sobre las políticas contables es uno de los elementos fundamentales de las notas explicativas de los estados financieros. Tales comunicaciones deben incluir, en particular, las bases de valoración aplicadas a diversas partidas, una declaración sobre la conformidad de dichas políticas contables con el concepto de continuidad de las actividades, y toda modificación importante introducida en las políticas contables.
(25) Las necesidades de los usuarios de los estados financieros preparados por las empresas medianas y grandes suelen ser más complejas. Por consiguiente, debe facilitarse información adicional en ciertos ámbitos. La exención de algunas obligaciones de publicación está justificada cuando esta publicación resulte perjudicial para ciertas personas, o para la propia empresa.
(26) El informe de gestión y el informe de gestión consolidado constituyen elementos importantes de la información financiera. Debe facilitarse un análisis cabal del desarrollo de la empresa y de su situación, de una manera coherente con la dimensión y la complejidad de su actividad. La información no se limitará a los aspectos financieros de las operaciones de la empresa, debiendo analizarse los aspectos medioambientales y sociales de su actividad que resulten necesarios para comprender su evolución, resultados y situación. En los casos en los que el informe de gestión consolidado y el informe de gestión de la sociedad matriz se presenten en un único documento, puede que resulte pertinente hacer mayor hincapié en los asuntos significativos para el conjunto de empresas incluidas en la consolidación. En cualquier caso, teniendo en cuenta la carga potencial impuesta a las pequeñas y medianas empresas, conviene disponer que los Estados miembros puedan optar por eximir a estas de la obligación de proporcionar información no financiera en su informe de gestión.
(27) Los Estados miembros deben contar con la posibilidad de eximir a las pequeñas empresas de la obligación de elaborar un informe de gestión siempre que estas incluyan, en las notas explicativas de los estados financieros, los datos que conciernan a la adquisición de las acciones propias a las que se alude en el artículo 24, apartado 2, de la Directiva 2012/30/UE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 25 de octubre de 2012, tendente a coordinar, para hacerlas equivalentes, las garantías exigidas en los Estados miembros a las sociedades, definidas en el artículo 54, párrafo segundo, del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea, con el fin de proteger los intereses de los socios y terceros, en lo relativo a la constitución de la sociedad anónima, así como al mantenimiento y modificaciones de su capital [7].
(28) Dado que empresas registradas pueden desempeñar un papel primordial en las economías en las que operan, las disposiciones de la presente Directiva relativas al informe de gobernanza empresarial deben aplicarse a las empresas cuyos valores transferibles se admitan a negociación en mercados regulados.
(29) Un número importante de sociedades tienen la titularidad de otras sociedades y el objetivo de coordinar la legislación por la que se rigen los estados financieros consolidados es proteger los intereses vinculados a las sociedades cuyo capital está dividido en acciones o participaciones. En este sentido, deben establecerse estados financieros consolidados para que la información financiera sobre estas empresas sea conocida por los socios y por terceros. Por tanto, se impone una coordinación de las legislaciones nacionales que rigen los estados financieros consolidados a fin de cumplir los objetivos de comparabilidad y equivalencia de la información que las empresas deben publicar en la Unión. No obstante, dada la falta de precio de transacción en condiciones normales de competencia, los Estados miembros han de poder contabilizar las transferencias de partes sociales dentro de un mismo grupo, las así llamadas transacciones de control común, aplicando el método contable de agregación de intereses, según el cual el valor contable de las acciones o participaciones solo se deduce del porcentaje correspondiente de capital.
(30) La Directiva 83/349/CEE del Consejo establecía la exigencia de preparar estados financieros consolidados para los grupos, en los casos en que o bien la sociedad matriz o bien una o varias de las empresas filiales estuvieran organizadas en alguna de las formas de sociedades enumeradas en los anexos I o II de la presente Directiva. Los Estados miembros tenían la opción de eximir a las sociedades matrices de la exigencia de establecer cuentas consolidadas en los casos en que la sociedad matriz no revistiese la forma de una de las sociedades enumeradas en el anexo I o, en determinadas circunstancias, en el anexo II. La presente Directiva solo exige a las sociedades matrices de los tipos enumerados en los anexos I o II que establezcan estados financieros consolidados, y no impide a los Estados miembros ampliar el ámbito de aplicación de la presente Directiva a fin de incluir también otras situaciones. En esencia, no se produce en consecuencia ningún cambio, ya que sigue correspondiendo a los Estados miembros decidir si exigen a las empresas que no entran en el ámbito de aplicación de la presente Directiva que elaboren estados financieros consolidados.
(31) En los estados financieros consolidados deben presentarse las actividades de una sociedad matriz y de sus filiales como si se tratara de una sola entidad económica (un grupo). Las empresas controladas por la sociedad matriz deben considerarse filiales de la misma. El control se basará en la titularidad de una mayoría de los derechos de voto, pero también podrá existir en los casos en que existan acuerdos con accionistas o socios. En ciertas circunstancias, podrá ejercerse un control efectivo cuando la sociedad matriz sea titular de una proporción minoritaria de acciones o no sea titular de ninguna acción de la filial. Los Estados miembros deben estar facultados para exigir que las empresas no sujetas a control, pero que se hallen bajo una dirección única o estén sometidas a un órgano de administración, dirección o supervisión común, se incluyan en los estados financieros consolidados.
(32) Una empresa filial que, a su vez, sea sociedad matriz, debe elaborar estados financieros consolidados. En cualquier caso, los Estados miembros deben estar habilitados para eximir a tal sociedad matriz de la obligación de elaborar dichos estados financieros consolidados en ciertas circunstancias, siempre que sus socios y terceros gocen de la protección suficiente.
(33) Los pequeños grupos deben estar exentos de la obligación de preparar estados financieros consolidados, ya que los usuarios de los estados financieros de las pequeñas empresas no tienen necesidades de información complejas, y puede resultar costoso elaborar tales documentos, además de los estados financieros anuales de la sociedad matriz y de las filiales. Los Estados miembros deben poder eximir a las pequeñas y medianas empresas de la obligación de elaborar estados financieros consolidados por los mismos motivos de relación coste-beneficio, a menos que la empresa ligada sea una entidad de interés público.
(34) La consolidación exige la inclusión plena de los elementos del activo y del pasivo y de los ingresos y gastos de las empresas pertenecientes a un grupo, la publicación separada de las participaciones no dominantes en el balance consolidado en la partida de "Capital y reservas" y la publicación separada de las participaciones de tal índole en la partida de "Pérdidas y ganancias" del grupo en las cuentas de pérdidas y ganancias consolidadas. En todo caso, deben efectuarse las correcciones necesarias para eliminar los efectos de las relaciones financieras entre las empresas consolidadas.
(35) Los principios de contabilización y valoración aplicables en la preparación de los estados financieros anuales también deben aplicarse a la elaboración de los estados financieros consolidados. No obstante, los Estados miembros han de poder permitir que las normas generales y principios enunciados en la presente Directiva se apliquen a los estados financieros anuales de manera distinta a como se aplican a los estados financieros consolidados.
(36) Las empresas asociadas deben incluirse en los estados financieros consolidados de acuerdo con el método de puesta en equivalencia. Las disposiciones sobre la valoración de las empresas asociadas deben mantenerse sin modificaciones sustanciales respecto de las de la Directiva 83/349/CEE del Consejo, y los métodos permitidos con arreglo a dicha Directiva pueden seguir aplicándose. Los Estados miembros también han de poder permitir o exigir que una empresa sujeta a una dirección conjunta sea consolidada proporcionalmente en los estados financieros consolidados.
(37) Los estados financieros consolidados deben incluir toda la información pertinente mediante las notas explicativas a los mismos en el caso de las de empresas incluidas en la consolidación consideradas en su conjunto. Las denominaciones, los domicilios sociales y la parte de interés social del grupo en el capital de las empresas deben publicarse asimismo en lo que respecta a las filiales, las empresas asociadas, las empresas sujetas a una dirección conjunta y las partes sociales.
(38) Los estados financieros anuales de todas las empresas a las que se aplique la presente Directiva deben publicarse, de conformidad con la Directiva 2009/101/CE. No obstante, conviene prever la posibilidad de otorgar también ciertas excepciones en este terreno a las pequeñas y medianas empresas.
(39) Se invita encarecidamente a los Estados miembros a que elaboren sistemas de publicación electrónica que hagan posible que las empresas presenten sus datos contables, incluidos los estados financieros exigidos por ley, de una sola vez y en un formato que permita a múltiples usuarios acceder a los datos y utilizarlos con facilidad. Por lo que respecta a la información sobre los estados financieros, se invita a la Comisión a que examine posibles medios para establecer un formato electrónico armonizado. En cualquier caso, tales sistemas no deben ser una carga para las pequeñas y medianas empresas.
(40) Los miembros de los órganos de administración, dirección y supervisión de una empresa deben asumir, como requisito mínimo, una responsabilidad conjunta y solidaria respecto a la empresa en cuanto a la elaboración y la publicación de los estados financieros anuales y los informes de gestión. Esa misma exigencia debe aplicarse a los miembros de los órganos de administración, dirección y supervisión de las sociedades que elaboran estados financieros consolidados. Dichos órganos actúan en el marco de las competencias que les confiere el Derecho nacional. Esta exigencia no ha de impedir a los Estados miembros ir más allá y prever una responsabilidad directa frente a los accionistas o incluso frente a otras partes interesadas.
(41) La responsabilidad de la elaboración y la publicación de estados financieros anuales y consolidados, así como de informes de gestión e informes de gestión consolidados, se basa en el Derecho nacional. Unas normas adecuadas en materia de responsabilidad establecidas por cada uno de los Estados miembros en su Derecho nacional deben ser aplicables a los miembros de los órganos de administración, dirección y supervisión de una empresa. Debe permitirse a los Estados miembros determinar el alcance de la responsabilidad.
(42) Con el fin de fomentar procesos de emisión de información financiera verosímiles en toda la Unión, los miembros del órgano de una empresa que sea responsable de la elaboración de los estados financieros de la misma han de tener la obligación de garantizar que la información financiera incluida en su estado financiero anual así como en el estado financiero consolidado de un grupo ofrezca una imagen fiel.
(43) Los estados financieros anuales y consolidados deben auditarse. El requisito de que se certifique mediante un informe de auditoría si los estados financieros anuales o consolidados ofrecen una imagen fiel de conformidad con el marco de información financiera pertinente no debe entenderse en el sentido de restringe el alcance de tal informe, sino de que clarifica el contexto en que se expresa. Los estados financieros anuales de las pequeñas empresas no deben someterse a esta obligación de auditoría, ya que puede constituir una carga administrativa significativa para esa categoría de empresas, a pesar de que, en numerosas pequeñas empresas, los accionistas y los directivos son las mismas personas y, por tanto, la certificación de sus estados financieros por terceros presenta para ellos un interés limitado. En todo caso, la presente Directiva no debe impedir que los Estados miembros impongan un control a sus empresas pequeñas, teniendo en cuenta las condiciones y necesidades específicas de estas empresas y de los usuarios de sus estados financieros. Por otra parte, es más adecuado definir el contenido del informe de auditoría en la Directiva 2006/43/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 17 de mayo de 2006, relativa a la auditoría legal de las cuentas anuales y de las cuentas consolidadas [8]. Por consiguiente, esa Directiva debe modificarse en consecuencia.
(44) Al objeto de procurar una mayor transparencia a los pagos efectuados a las administraciones públicas, las grandes empresas y las entidades de interés público activas en la industria extractiva o en la explotación maderera de bosques primarios [9] deben publicar los pagos de cuantía sustancial que realicen a las administraciones públicas de los países en los que operan en un informe anual específico. Tales empresas actúan en países donde abundan los recursos naturales, y en particular los minerales, el petróleo, el gas natural y los bosques primarios. El informe debe incluir los tipos de pagos comparables a los publicados por las empresas participantes en la Iniciativa para la Transparencia de las Industrias Extractivas (ITIE). La iniciativa también es complementaria del Plan de Acción de la Unión Europea sobre la aplicación de las leyes, la gobernanza y el comercio forestales y del Reglamento (UE) nº 995/2010 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 20 de octubre de 2010, por el que se establecen las obligaciones de los agentes que comercializan madera y productos de la madera [10], que imponen a los comerciantes de productos de la madera la debida diligencia para evitar que entre en el mercado de la Unión madera obtenida de forma ilegal.
(45) Los informes deben servir para ayudar a las administraciones públicas de los países ricos en recursos a aplicar los principios y los criterios de la ITIE y justificar ante sus ciudadanos los pagos que tales administraciones reciben de las empresas activas en la industria extractiva o la explotación maderera de bosques primarios que operan en su territorio. El informe debe incorporar datos a escala nacional y por proyectos. Debe entenderse por proyecto las actividades operativas que se rigen por un único contrato, licencia, arrendamiento, concesión o acuerdo jurídico similar y forman la base de una obligación de pago con una administración pública. No obstante, si varios de estos acuerdos están sustancialmente interconectados deben considerarse un proyecto. Procede entender por acuerdos jurídicos "sustancialmente interconectados" una serie de contratos, licencias, arrendamientos o concesiones integrados, tanto operativa como geográficamente, o acuerdos relacionados con términos sustancialmente parecidos que se firman con la administración pública, y que dan lugar a obligaciones de pago. Dichos acuerdos pueden regirse por un contrato único, una empresa mixta, un acuerdo de reparto de la producción u otro acuerdo jurídico que los englobe.
(46) No es necesario contabilizar en el informe cualquier pago, efectuado como pago único o como serie de pagos relacionados, que sea inferior a 100000 EUR durante el ejercicio, lo que significa que en el caso de cualquier disposición que estipule pagos periódicos o a plazos (por ejemplo pago de alquileres), la empresa debe considerar la cantidad total de los pagos periódicos relacionados o plazos de los pagos relacionados a la hora de determinar si se ha alcanzado el umbral para esta serie de pagos y en consecuencia si es necesaria su publicación.
(47) No debe exigirse a las empresas activas en la industria extractiva o en la explotación maderera de bosques primarios que desglosen y asignen pagos sobre la base de proyectos cuando se efectúen pagos en relación con obligaciones impuestas a las empresas a nivel de la entidad en lugar de a nivel de los proyectos. Por ejemplo, si una empresa tuviera más de un proyecto en un país de acogida, y la administración pública de este país gravase con el impuesto de sociedades a dicha empresa con respecto a los ingresos de la empresa en el país en su conjunto, y no con respecto a un proyecto o una operación específicos dentro de ese país, se permitiría a la empresa publicar el pago o pagos de impuesto sobre sus ingresos resultantes sin especificar un proyecto concreto asociado con ese pago.
(48) Las empresas activas en la industria extractiva o en la explotación maderera de bosques primarios no tienen en general que publicar los dividendos pagados a una administración pública en su calidad de accionista común u ordinaria de dicha empresa en la medida en que se pague a la administración pública un dividendo en los mismos términos que a los demás accionistas. No obstante, se va a exigir a la empresa que publique cualquier dividendo pagado con carácter de derechos de producción o cánones.
(49) Para hacer frente a las posibilidades de elusión de los requisitos de publicación, la presente Directiva debe especificar que deben publicarse los pagos en relación con el objeto material de la actividad o del pago de que se trate. Por consiguiente, la empresa no puede evitar la publicación, por ejemplo, mediante la reclasificación de una actividad que en caso contrario entraría dentro del ámbito de la presente Directiva. Además, no deben desglosarse ni agregarse de manera artificial los pagos o las actividades con la intención de eludir dichos requisitos de publicación.
(50) A fin de determinar con claridad las circunstancias en que debe eximirse a las empresas de los requisitos de información del capítulo 10, deben delegarse en la Comisión los poderes para adoptar actos con arreglo al artículo 290 del TFUE por lo que respecta a la fijación de los criterios que han de aplicarse a la hora de evaluar si los requisitos de información de un tercer país son equivalentes a los previstos en ese capítulo. Reviste especial importancia que la Comisión lleve a cabo las consultas oportunas durante la fase preparatoria, en particular con expertos. Al preparar y elaborar actos delegados, la Comisión debe garantizar que los documentos pertinentes se transmitan al Parlamento Europeo y al Consejo de manera simultánea, oportuna y adecuada.
(51) A fin de garantizar condiciones uniformes de aplicación del artículo 46, apartado 1, deben conferirse a la Comisión competencias de ejecución. Dichas competencias deben ejercerse de conformidad con el Reglamento (UE) nº 182/2011 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 16 de febrero de 2011, por el que se establecen las normas y los principios generales relativos a las modalidades de control por parte de los Estados miembros del ejercicio de las competencias de ejecución por la Comisión [11].
(52) En el plazo de tres años a partir del vencimiento del plazo de transposición de la presente Directiva por los Estados miembros, la Comisión debe revisar el régimen de información y presentar un informe al respecto. La revisión debe examinar la eficacia del régimen y tener en cuenta la evolución internacional en áreas tales como la competitividad y la seguridad energética. En la revisión se debe estudiar también la extensión de los requisitos en materia de información a otros sectores de actividad, y la necesidad de someter a auditoría el informe. Por otra parte, la revisión debe tener en cuenta la experiencia de los elaboradores y usuarios de información relativa a los pagos y considerar si sería adecuado incluir informaciones adicionales, tales como los tipos impositivos efectivos o detalles sobre el beneficiario, como, por ejemplo, sus datos bancarios.
(53) Conforme a las conclusiones de la Cumbre del G-8 celebrada en Deauville en mayo de 2011, y a fin de promover unas condiciones de competencia homogéneas a nivel internacional, la Comisión debe seguir alentando a todos sus socios internacionales a introducir requisitos similares relativos a la información sobre pagos a las administraciones públicas. En este contexto, una labor continuada sobre la norma internacional de contabilidad reviste especial importancia.
(54) Al fin de tener en cuenta futuros cambios de la legislación de los Estados miembros y de la Unión en materia de tipos de empresa, deben delegarse en la Comisión los poderes para adoptar actos con arreglo al artículo 290 del TFUE por lo que respecta a la actualización de las listas de empresas contenidas en los anexos I y II. El uso de actos delegados es igualmente necesario para adaptar los criterios relativos al tamaño de las empresas, ya que, con el paso del tiempo, la inflación erosiona su valor real. Reviste especial importancia que la Comisión lleve a cabo las consultas oportunas durante la fase preparatoria, en particular con expertos. Al preparar y redactar los actos delegados, la Comisión debe garantizar la transmisión simultánea, oportuna y adecuada de los documentos pertinentes al Parlamento Europeo y al Consejo.
(55) Dado que los objetivos de la presente Directiva, esto es, facilitar la inversión transfronteriza y mejorar en la Unión la comparabilidad de los estados financieros y los informes así como la confianza del público en estos mediante una información específica de mayor calidad y coherencia, no pueden ser alcanzados de manera suficiente por los Estados miembros y, por consiguiente, debido a las dimensiones y los efectos de la presente Directiva, pueden lograrse mejor a escala de la Unión, la Unión puede adoptar medidas, de acuerdo con el principio de subsidiariedad consagrado en el artículo 5 del Tratado de la Unión Europea. De conformidad con el principio de proporcionalidad enunciado en dicho artículo, la presente Directiva no excede de lo necesario para alcanzar estos objetivos.
(56) La presente Directiva sustituye a las Directivas 78/660/CEE y 83/349/CEE. En consecuencia, procede derogar dichas Directivas.
(57) La presente Directiva respeta los derechos fundamentales y observa los principios establecidos en particular en la Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión Europea.
(58) De conformidad con la Declaración política conjunta, de 28 de septiembre de 2011, de los Estados miembros y de la Comisión sobre los documentos explicativos, en casos justificados, los Estados miembros se comprometen a adjuntar a la notificación de sus medidas de transposición, uno o varios documentos que expliquen la relación entre los componentes de una directiva y las partes correspondientes de los instrumentos nacionales de transposición. Tratándose de la presente Directiva, el legislador considera justificada la transmisión de las tablas de correspondencia.
HAN ADOPTADO LA PRESENTE DIRECTIVA:
Ámbito de aplicación
1. Las medidas de coordinación prescritas por la presente Directiva se aplicarán a las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas de los Estados miembros relativas a las siguientes formas de sociedades que figuran:
a) en el anexo I;
b) en el anexo II, en caso de que todos los miembros directos o indirectos de la empresa, que en otras circunstancias tendrían responsabilidad ilimitada, tengan de hecho responsabilidad limitada por el hecho de ser dichos miembros empresas:
i) de los tipos enumerados en el anexo I, o ii) no reguladas por el Derecho de un Estado miembro, pero que tienen una forma jurídica comparable a la de las enumeradas en el anexo I.
2. Los Estados miembros informarán a la Comisión, dentro de un plazo razonable, de los cambios que se produzcan en su Derecho nacional relativos a los tipos de empresas que pudieran afectar a la exactitud de los anexos I o II. En tal caso, la Comisión estará facultada para adaptar, mediante actos delegados en virtud del artículo 49, las listas de empresas que figuran en los anexos I y II.
Definiciones
A los efectos de la presente Directiva se entenderá por:
1) "entidades de interés público", las empresas que entren en el ámbito de aplicación del artículo 1 y que:
a) estén reguladas por el Derecho de un Estado miembro y cuyos valores mobiliarios sean admitidos a negociación en un mercado regulado de cualquier Estado miembro, con arreglo a la definición del artículo 4, apartado 1, punto 14, de la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 21 de abril de 2004, relativa a los mercados de instrumentos financieros [12], b) sean entidades de crédito, tal como se definen en el artículo 4, punto 1, de la Directiva 2006/48/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 14 de junio de 2006, relativa al acceso a la actividad de las entidades de crédito y a su ejercicio [13], y sean distintas de aquellas a las que hace referencia el artículo 2 de dicha Directiva, c) sean empresas de seguros en el sentido del artículo 2, apartado 1, de la Directiva 91/674/CEE del Consejo, de 19 de diciembre de 1991, relativa a las cuentas anuales y a las cuentas consolidadas de las empresas de seguros [14], o d) hayan sido señaladas por los Estados miembros como entidades de interés público, como por ejemplo empresas que revistan una importancia pública significativa en razón de la naturaleza de su actividad, tamaño o número de empleados; 2) "parte social", los derechos en el capital de otras empresas, materializados o no en títulos que, creando una relación duradera con estas, estén destinados a contribuir a la actividad de la empresa titular de esos derechos. La tenencia de una parte del capital de otra sociedad se presumirá constitutiva de parte social cuando exceda de un umbral porcentual fijado por los Estados miembros a un nivel que será inferior o igual al 20 %; 3) "parte vinculada", el mismo concepto que el mencionado en las normas internacionales de contabilidad adoptadas de conformidad con el Reglamento (CE) nº 1606/2002 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 19 de julio de 2002, relativo a la aplicación de normas internacionales de contabilidad [15]; 4) "activo fijo", los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera a la actividad de la empresa; 5) "volumen de negocios neto", el importe resultante de la venta de productos y de la prestación de servicios, hecha la deducción de las reducciones sobre ventas, así como del impuesto sobre el valor añadido y otros impuestos directamente ligados al volumen de negocios; 6) "precio de adquisición", el precio que deba abonarse y cualesquiera gastos accesorios, descontando cualquier reducción incidental en el coste de adquisición; 7) "coste de producción", el precio de adquisición de las materias primas y bienes fungibles, así como otros costes directamente imputables al artículo considerado. Los Estados miembros deberán permitir o exigir la inclusión de una proporción razonable de otros costes generales fijos o variables, imputables indirectamente al artículo en cuestión, en la medida en que tales costes se refieran al período de fabricación. No se incluirán los costes de distribución; 8) "corrección de valor", las correcciones destinadas a tener en cuenta las modificaciones, definitivas o no, en los elementos del activo, verificadas en la fecha de cierre del balance; 9) "sociedad matriz", una sociedad que controla una o varias empresas filiales; 10) "empresa filial", una empresa controlada por una sociedad matriz, incluidas las empresas filiales de una empresa matriz de mayor jerarquía; 11) "grupo", una sociedad matriz y la totalidad de sus empresas filiales; 12) "empresas ligadas", dos o varias empresas vinculadas entre sí dentro de un grupo; 13) "empresa asociada", la empresa de la que otra sociedad tiene una parte social y en cuyas políticas de gestión y financiera esta segunda sociedad ejerce una influencia significativa. Se presumirá que una empresa ejerce una influencia significativa sobre otra cuando sea titular del 20 % o más de los derechos de voto de los accionistas o socios de esta otra empresa; 14) "empresas de inversión",
a) las empresas cuyo único objeto sea el de colocar sus fondos en diversos valores mobiliarios, inmobiliarios y de otra índole, con el único objetivo de repartir los riesgos de inversión y distribuir a sus accionistas las ganancias de los resultados de la gestión de sus activos; b) las empresas asociadas con empresas de inversión de capital fijo, si el único objeto de dichas empresas asociadas es adquirir acciones totalmente desembolsadas y emitidas por dichas empresas de inversión, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 22, apartado 1, letra h), de la Directiva 2012/30/UE; 15) "empresas de participación financiera", las empresas cuyo único objeto sea la adquisición de participaciones en otras empresas, así como la gestión y la revalorización de estas participaciones, sin que estas empresas se involucren directa o indirectamente en la gestión de esas otras empresas, sin perjuicio de los derechos que las empresas de participación financiera tengan en su condición de accionistas; 16) "de importancia relativa significativa", el calificativo de aquella información cuya omisión o comunicación errónea se considere razonablemente que pudiera influir en decisiones que los usuarios adopten basándose en los estados financieros de la empresa. La importancia relativa de elementos individuales será evaluada en el contexto de otros elementos similares.
Categorías de sociedades y grupos
1. Al aplicar una o varias de las opciones del artículo 36, los Estados miembros definirán las microempresas como las empresas que, en la fecha de cierre del balance, no rebasen los límites numéricos de por lo menos dos de los tres criterios siguientes:
a) total del balance: 350000 EUR;
b) volumen de negocios neto: 700000 EUR; c) número medio de empleados durante el ejercicio: 10.
2. Se entenderá por pequeña empresa aquella que, en la fecha de cierre del balance, no rebase los límites numéricos de por lo menos dos de los tres criterios siguientes:
a) total del balance: 4000000 EUR;
b) volumen de negocios neto: 8000000 EUR; c) número medio de empleados durante el ejercicio: 50.
Los Estados miembros podrán definir umbrales que rebasen los señalados en las letras a) y b) del párrafo primero. En todo caso, los umbrales no rebasarán los 6000000 EUR en el total del balance ni los 12000000 EUR en el volumen de negocios neto.
3. Se entenderá por empresa mediana aquella que no cumpla los requisitos para ser considerada microempresa o empresa pequeña y que, en la fecha de cierre del balance, no rebase los límites numéricos de por lo menos dos de los tres criterios siguientes:
a) total del balance: 20000000 EUR;
b) volumen de negocios neto: 40000000 EUR; c) número medio de empleados durante el ejercicio: 250.
4. Se entenderá por empresa grande aquella que, en la fecha de cierre del balance, rebase los límites numéricos de dos de los tres criterios siguientes:
a) total del balance: 20000000 EUR;
b) volumen de negocios neto: 40000000 EUR; c) número medio de empleados durante el ejercicio: 250.
5. Se entenderá por grupos pequeños los constituidos por una sociedad matriz y sus filiales que vayan a incluirse en una consolidación y que, de manera consolidada, no rebasen los límites numéricos de por lo menos dos de los tres criterios siguientes en la fecha de cierre del balance de la sociedad matriz:
a) total del balance: 4000000 EUR;
b) volumen de negocios neto: 8000000 EUR; c) número medio de empleados durante el ejercicio: 50.
Los Estados miembros podrán definir umbrales que rebasen los señalados en las letras a) y b) del párrafo primero. En todo caso, los umbrales no rebasarán los 6000000 EUR en el total del balance ni los 12000000 EUR en el volumen de negocios neto.
6. Se entenderá por grupos medianos los que no sean grupos pequeños y estén constituidos por una sociedad matriz y sus filiales que vayan a incluirse en una consolidación y que, de manera consolidada, no rebasen los límites numéricos de por lo menos dos de los tres criterios siguientes en la fecha de cierre del balance de la sociedad matriz:
a) total del balance: 20000000 EUR;
b) volumen de negocios neto: 40000000 EUR; c) número medio de empleados durante el ejercicio: 250.
7. Se entenderá por grupos grandes los constituidos por una sociedad matriz y sus filiales que vayan a incluirse en una consolidación y que, de manera consolidada, rebasen los límites numéricos de por lo menos dos de los tres criterios siguientes en la fecha de cierre del balance de la sociedad matriz:
a) total del balance: 20000000 EUR;
b) volumen de negocios neto: 40000000 EUR; c) número medio de empleados durante el ejercicio: 250.
8. Los Estados miembros permitirán que no se proceda a la compensación prevista en el artículo 24, apartado 3, ni a cualquier eliminación derivada de lo dispuesto en el artículo 24, apartado 7, a la hora de calcular las cifras límite citadas en los apartados 5 a 7 del presente artículo. En tales casos, las cifras límite de los criterios relativos al total del balance y al volumen de negocios neto se aumentarán en un 20 %.
9. En el caso de aquellos Estados miembros que no hayan adoptado el euro, el importe en moneda nacional equivalente a los importes especificados en los apartados 1 a 7 será el resultante de aplicar el tipo de cambio publicado en el Diario Oficial de la Unión Europea en la fecha de entrada en vigor de cualquier directiva por la que se fijen tales importes.
A efectos de conversión en las respectivas monedas nacionales de aquellos Estados miembros que no hayan adoptado el euro, los importes en euros especificados en los apartados 1, 3, 4, 6 y 7 podrán aumentarse o disminuirse dentro de un límite máximo del 5 % con objeto de redondear los importes en las monedas nacionales.
10. Cuando una sociedad o un grupo, en la fecha de cierre del balance, llegue a superar o bien cese de superar los límites numéricos de dos de los tres criterios indicados en los apartados 1 a 7, esta circunstancia únicamente producirá efectos en cuanto a la aplicación de la excepción prevista en la presente Directiva si se produce durante dos ejercicios consecutivos.
11. El total del balance mencionado en los apartados 1 a 7 del presente artículo estará compuesto del valor total de las partidas A a E del activo según el modelo establecido en el anexo III o de las partidas A a E según el modelo establecido en el anexo IV.
12. Al calcular los umbrales citados en los apartados 1 a 7, los Estados miembros podrán exigir la inclusión de ingresos procedentes de otras fuentes a las empresas para las cuales el "volumen de negocios neto" no sea relevante. Los Estados miembros podrán exigir a las sociedades matrices que calculen sus umbrales de modo consolidado y no de modo individual. Los Estados miembros también podrán exigir a las empresas ligadas que calculen sus umbrales de manera consolidada o agregada en caso de que tales empresas hayan sido creadas con el único fin de evitar la comunicación de determinada información.
13. La Comisión, para neutralizar los efectos de la inflación, como mínimo cada cinco años, revisará y, cuando proceda, modificará, mediante actos delegados con arreglo al artículo 49, los umbrales a los que se alude en los apartados 1 a 7 del presente artículo, teniendo en cuenta las medidas de la inflación publicadas en el Diario Oficial de la Unión Europea.
Disposiciones generales
1. Los estados financieros anuales constituirán un todo y, para todo tipo de empresa, incluirán, al menos, el balance, la cuenta de pérdidas y ganancias y las notas explicativas de los estados financieros.
Los Estados miembros podrán exigir a las sociedades que no sean pequeñas empresas la inclusión de otros estados en los estados financieros anuales además de los documentos contemplados en el párrafo primero.
2. Los estados financieros anuales se establecerán con claridad y con arreglo a lo dispuesto en la presente Directiva.
3. Los estados financieros anuales ofrecerán una imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la sociedad. Cuando la aplicación de la presente Directiva no sea suficiente para ofrecer una imagen fiel del patrimonio, la situación financiera y los resultados de la sociedad, se facilitarán en las notas explicativas de los estados financieros las informaciones complementarias que sean necesarias para cumplir tal requisito.
4. Cuando, en casos excepcionales, la aplicación de una disposición de la presente Directiva resulte contraria a la obligación prevista en el apartado 3, no se aplicará dicha disposición, con el fin de ofrecer una imagen fiel del patrimonio, la situación financiera y los resultados de la sociedad. La inaplicación de cualquier disposición se señalará en las notas explicativas de los estados financieros y será debidamente motivada, con indicación de su influencia en el patrimonio, la situación financiera y los resultados de la empresa.
Los Estados miembros podrán definir esos casos excepcionales y establecer las normas especiales pertinentes que deben aplicarse en tales casos.
5. Los Estados miembros podrán exigir a las sociedades que no sean pequeñas empresas que consignen en sus estados financieros anuales información complementaria a aquella cuya publicación se requiere con arreglo a la presente Directiva.
6. No obstante lo dispuesto en el apartado 5, los Estados miembros podrán exigir a las pequeñas empresas que elaboren y publiquen información en los estados financieros que vaya más allá de los exigencias de la presente Directiva, siempre que esa información se reúna en un único sistema de presentación y la exigencia de publicación esté prevista en la legislación tributaria nacional estrictamente a efectos de recaudación de impuestos. La información exigida con arreglo a lo dispuesto en el presente apartado se consignará en la parte pertinente de los estados financieros.
7. Los Estados miembros comunicarán a la Comisión cualquier información adicional exigida de conformidad con el apartado 6 una vez que la Directiva haya sido objeto de transposición y cuando introduzcan nuevas exigencias de conformidad con el apartado 6 en el Derecho nacional.
8. Los Estados miembros que utilicen recursos electrónicos para presentar y publicar los estados financieros anuales se cerciorarán de no exigir a las pequeñas empresas que publiquen, con arreglo al capítulo 7, las informaciones adicionales exigidas por la legislación tributaria nacional, tal como se indica en el apartado 6.
Información general
El documento que contenga los estados financieros indicará el nombre de la empresa y la información que se prescribe en el artículo 5, letras a) y b), de la Directiva 2009/101/CE.
Principios generales de información financiera
1. Las partidas consignadas en los estados financieros anuales y consolidados se contabilizarán y valorarán de conformidad con los siguientes principios generales:
a) se presumirá que la sociedad continúa sus actividades como empresa en funcionamiento;
b) las políticas contables y las bases de valoración no podrán ser modificadas de un ejercicio al siguiente;
c) en todos los casos se observará el principio de prudencia y, en particular:
i) solo pueden contabilizarse las ganancias obtenidas en la fecha de cierre del balance;
ii) deben tenerse en cuenta todos los elementos del pasivo que hayan tenido su origen durante el ejercicio o en un ejercicio anterior, incluso si estos elementos solo se hubieran conocido entre la fecha de cierre del balance y la fecha en la que se hubiera establecido el balance, y
iii) deben tenerse en cuenta todas las correcciones negativas de valor, independientemente de si el ejercicio se salda con una pérdida o con una ganancia;
d) los importes contabilizados en el balance y en la cuenta de pérdidas y ganancias se computarán con arreglo al principio del devengo;
e) el balance de apertura de un ejercicio corresponderá al balance de cierre del ejercicio precedente;
f) los elementos de las partidas del activo y del pasivo se valorarán por separado;
g) queda prohibida toda compensación entre partidas de activo y de pasivo, o entre partidas de ingresos y de gastos;
h) las partidas de la cuenta de pérdidas y ganancias y del balance se contabilizarán y presentarán haciendo referencia al contenido de la transacción o acuerdo en cuestión;
i) las partidas consignadas en los estados financieros se valorarán con arreglo al principio del precio de adquisición o del coste de producción, y
j) no será necesario cumplir los requisitos establecidos en la presente Directiva relativos a la contabilización, valoración, presentación, publicación y consolidación cuando el efecto de cumplirlos tenga escasa importancia relativa.
2. No obstante lo dispuesto en el apartado 1, letra g), los Estados miembros podrán, en determinados casos, permitir o exigir a las empresas que efectúen compensaciones entre partidas de activo y de pasivo o entre partidas de ingresos y de gastos, siempre que los importes que resulten compensados se especifiquen como importes brutos en las notas explicativas del estado financiero.
3. Los Estados miembros podrán eximir a las empresas de los requisitos previstos en el apartado 1, letra h).
4. Los Estados miembros podrán limitar el alcance del apartado 1, letra j), a la presentación y a las comunicaciones de información.
5. Además de los importes registrados con arreglo al apartado 1, letra c), inciso ii), los Estados miembros podrán permitir o exigir la contabilización de todos los elementos del pasivo previsibles y pérdidas potenciales que hubieran tenido su origen durante el ejercicio o en un ejercicio anterior, incluso si estos elementos del pasivo o pérdidas solo se hubieran conocido entre la fecha de cierre del balance y la fecha en la que se hubiera establecido el balance.
Base alternativa para la valoración del activo fijo por su importe revalorizado
1. No obstante lo dispuesto en el artículo 6, apartado 1, inciso i), los Estados miembros podrán permitir o exigir, con respecto a todas las sociedades o a cualesquiera categorías de sociedad, la valoración del inmovilizado por su importe revalorizado. Cuando el Derecho nacional prevea las bases de revalorización de la valoración, determinará el contenido, los límites y las modalidades de aplicación.
2. En caso de aplicación del apartado 1, el importe de las diferencias entre la valoración con arreglo al precio de adquisición o el coste de producción y la valoración efectuada conforme a la base de revalorización, se reflejará en el balance en la reserva de revalorización, en "Capital y reservas".
La reserva de revalorización podrá incorporarse al capital en todo o en parte, en cualquier momento.
La reserva de revalorización deberá disolverse cuando los importes transferidos a esa reserva dejen de ser necesarios para la aplicación del método contable de revalorización. Los Estados miembros podrán disponer normas que rijan la utilización de la reserva de revalorización, siempre que únicamente puedan efectuarse adiciones a la cuenta de pérdidas y ganancias provenientes de la reserva de revalorización en los casos en que los importes transferidos hayan sido anotados como gastos en la cuenta de pérdidas y ganancias o representen plusvalías efectivamente realizadas. Ninguna parte de la reserva de revalorización podrá ser objeto de distribución, directa o indirecta, a menos que corresponda a una plusvalía efectivamente realizada.
Salvo en los casos previstos en los párrafos segundo y tercero del presente apartado, no podrá disolverse la reserva de revalorización.
3. Las correcciones de valor se calcularán cada año sobre la base del importe revalorizado. En cualquier caso, no obstante lo dispuesto en los artículos 9 y 13, los Estados miembros podrán autorizar o exigir que solamente figure el importe de las correcciones de valor resultantes de la aplicación del principio de valoración por el precio de adquisición o el coste de producción en las partidas pertinentes de los modelos que figuran en los anexos V y VI, y que las diferencias resultantes de la aplicación del método de revalorización adoptado conforme al presente artículo figuren por separado en los modelos.
Base alternativa para la estimación del valor razonable
1. No obstante lo dispuesto en el artículo 6, apartado 1, inciso i), y con sujeción a las condiciones establecidas en el presente artículo:
a) los Estados miembros permitirán o exigirán, con respecto a todas las sociedades o a cualesquiera categorías de sociedad, la valoración de los instrumentos financieros, incluidos los instrumentos financieros derivados, con arreglo al valor razonable, y b) los Estados miembros podrán permitir o exigir, con respecto a todas las sociedades o a cualesquiera categorías de sociedad, la valoración de determinadas clases de activos distintos de los instrumentos financieros en importes determinados por referencia al valor razonable.
Tal permiso o exigencia podrá restringirse a los estados financieros consolidados.
2. A los efectos de la presente Directiva, los contratos sobre productos básicos que den a cada parte contratante el derecho a liquidarlos en efectivo o mediante otro tipo de instrumento financiero se considerarán también instrumentos financieros derivados excepto cuando dichos contratos:
a) hayan sido celebrados conforme a los requisitos de venta, compra o utilización por la sociedad previstos en el momento de la celebración y subsiguientemente y sigan cumpliéndolos; b) hayan sido concebidos como contratos sobre productos básicos desde el principio, y c) se espere que se liquiden mediante entrega del producto básico.
3. El apartado 1, letra a), se aplicará únicamente a los elementos de pasivo siguientes:
a) los que formen parte de una cartera de negociación, y b) los instrumentos financieros derivados.
4. La valoración con arreglo al apartado 1, letra a), no se aplicará:
a) a los instrumentos financieros distintos de los derivados mantenidos hasta su vencimiento; b) a los préstamos y efectos a cobrar emitidos por la sociedad y no mantenidos con fines de negociación, y c) a los intereses en empresas filiales, en empresas asociadas y en empresas en participación, a los instrumentos de capital emitidos por la sociedad, a los contratos en los que se prevea una contrapartida eventual en el marco de una agrupación de empresas, y a otros instrumentos financieros con unas características especiales tales que los instrumentos, según lo que se acepta por regla general, se contabilicen de manera diferente a los demás instrumentos financieros.
5. No obstante lo dispuesto en el artículo 6, apartado 1, inciso i), los Estados miembros podrán permitir la valoración de cualesquiera activos o pasivos, o de una parte determinada de estos, que cumplan los criterios para considerarse instrumentos cubiertos en un sistema de contabilidad de cobertura por el valor razonable, por el importe específico que establezca dicho sistema.
6. No obstante lo dispuesto en los apartados 3 y 4, los Estados miembros podrán permitir o exigir la contabilización, la valoración y la publicación de los instrumentos financieros de conformidad con las normas internacionales de contabilidad adoptadas con arreglo al Reglamento (CE) nº 1606/2002.
7. El valor razonable a efectos de lo dispuesto en el presente artículo se determinará mediante la referencia a uno de los valores siguientes:
a) en el caso de aquellos instrumentos financieros para los que pueda determinarse fácilmente un mercado fiable, el valor de mercado; cuando no pueda determinarse con facilidad el valor de mercado para un instrumento, pero sí para sus componentes o para un instrumento similar, el valor de mercado de dicho instrumento podrá inferirse del de sus componentes o del instrumento similar; b) en el caso de instrumentos financieros para los que no pueda determinarse fácilmente un mercado fiable, un valor obtenido mediante la aplicación de modelos y técnicas de valoración generalmente aceptados, siempre que dichos modelos y técnicas de valoración garanticen una aproximación razonable al valor de mercado.
Los instrumentos financieros que no puedan valorarse de manera fiable mediante los métodos descritos en las letras a) y b) del párrafo primero se valorarán con arreglo al principio del precio de adquisición o del coste de producción en la medida en que sea posible la valoración sobre esas bases.
8. No obstante lo dispuesto en el artículo 6, apartado 1, letra c), cuando un instrumento financiero se haya valorado por el valor razonable, toda variación del valor se consignará en la cuenta de pérdidas y ganancias, excepto en los casos expuestos a continuación, en los que se consignará dicha variación directamente en una reserva por valor razonable:
a) que el instrumento considerado sea un instrumento de cobertura con arreglo a un sistema de contabilidad de cobertura que permita no registrar en la cuenta de pérdidas y ganancias la totalidad o parte de tales variaciones de valor, o b) que las variaciones de valor se deban a una diferencia de cambio resultante de una partida monetaria que forme parte de la inversión neta de la sociedad en una entidad extranjera.
Los Estados miembros podrán permitir o exigir que una variación en el valor de un activo financiero realizable, distinto de un instrumento financiero derivado, se incluya directamente en una reserva por valor razonable. Dicha reserva por valor razonable se ajustará cuando los importes consignados en la misma dejen de ser necesarios para la aplicación de las letras a) y b) del párrafo primero.
9. No obstante lo dispuesto en el artículo 6, apartado 1, letra c), los Estados miembros podrán permitir o exigir, con respecto a todas las sociedades o a cualesquiera categorías de sociedad, que, cuando elementos del activo ajenos a los instrumentos financieros se valoren por su valor razonable, se incluya una variación del valor en la cuenta de pérdidas y ganancias.
Disposiciones generales relativas al balance y a la cuenta de pérdidas y ganancias
1. El modelo del balance y el de la cuenta de pérdidas y ganancias no se modificarán de un ejercicio al siguiente. No obstante, en casos excepcionales se admitirán excepciones a este principio con el fin de ofrecer una imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la sociedad. Tales excepciones y su motivación deben ser señaladas en las notas explicativas de los estados financieros.
2. En el balance, así como en la cuenta de pérdidas y ganancias, las partidas establecidas en los anexos III a VI, aparecerán por separado en el orden indicado. Los Estados miembros permitirán una subdivisión más detallada de dichas partidas en función de que se ajusten a los modelos establecidos. Los Estados miembros permitirán la adición de subtotales o de nuevas partidas, a condición de que el contenido de dichas partidas no esté comprendido en ninguna de las partidas de los modelos establecidos. Los Estados miembros podrán imponer tales subdivisiones, subtotales o nuevas partidas.
3. La estructura, la nomenclatura y la terminología de las partidas del balance y de la cuenta de pérdidas y ganancias precedidas de cifras arábigas se adaptarán cuando la especial naturaleza de la empresa lo exija. Tal adaptación podrá ser impuesta por los Estados miembros a las empresas que formen parte de un sector económico determinado.
Los Estados miembros podrán permitir o exigir que se combinen las partidas del balance y de la cuenta de pérdidas y ganancias precedidas por cifras arábigas cuando representen un importe de escasa importancia relativa a los efectos del artículo 4, apartado 3, primera frase, o cuando dicha combinación mejore la claridad, siempre que las partidas combinadas de esa forma se traten de manera separada en las notas explicativas de los estados financieros.
4. No obstante lo dispuesto en los apartados 2 y 3 del presente artículo, los Estados miembros podrán limitar la posibilidad de la empresa de apartarse de los modelos normalizados establecidos en los anexos III a VI en la medida en que sea necesario para que los estados financieros se presenten electrónicamente.
5. En lo que se refiere a cada partida del balance y de la cuenta de pérdidas y ganancias, se consignará la cifra para el ejercicio financiero al que hacen referencia el balance y la cuenta de pérdidas y ganancias y la cifra relativa a la partida correspondiente al ejercicio financiero precedente. Cuando dichas cifras no sean comparables, los Estados miembros podrán exigir que se ajuste la cifra correspondiente al ejercicio precedente. Todo caso de imposibilidad de comparación y la eventual adaptación de las cifras debe indicarse, junto con las explicaciones pertinentes, en las notas explicativas de los estados financieros.
6. Los Estados miembros podrán permitir o exigir la adaptación de los modelos del balance y de la cuenta de pérdidas y ganancias con el fin de dar a conocer el destino de las pérdidas o ganancias.
7. En relación con el tratamiento de las partes sociales en los estados financieros anuales:
a) los Estados miembros podrán permitir o exigir que las partes sociales se contabilicen mediante el método de puesta en equivalencia que figura en el artículo 27, teniendo en cuenta las adaptaciones indispensables resultantes de las características propias de los estados financieros anuales en comparación con los estados financieros consolidados;
b) los Estados miembros podrán permitir o exigir que la fracción del resultado atribuible a las partes sociales solo figure en la cuenta de pérdidas y ganancias en la medida en que corresponda a dividendos ya recibidos o dividendos cuyo pago pueda reclamarse, y
c) cuando la ganancia atribuible a la parte social y consignada en la cuenta de pérdidas y ganancias supere el importe de los dividendos ya recibidos o de los dividendos cuyo pago pueda reclamarse, el importe de la diferencia deberá llevarse a una reserva que no podrá ser distribuida entre los accionistas.
Presentación del balance
En lo que se refiere a la presentación del balance, los Estados miembros exigirán que se utilice uno o ambos de los dos modelos que figuran en los anexos III y IV. Si un Estado miembro dispone que se utilicen ambos modelos, permitirá a las sociedades elegir cuál de los modelos establecidos adopta.
Presentación alternativa del balance
Los Estados miembros podrán permitir o exigir a las sociedades, o a determinadas categorías de sociedad, que presenten las partidas basándose en una distinción entre partidas circulantes y no circulantes en un modelo diferente al establecido en los anexos III y IV, siempre que la información facilitada sea al menos equivalente a la que debería en otro caso presentarse de conformidad con los anexos III y IV.
Disposiciones particulares relativas a determinadas partidas del balance
1. Cuando un elemento del activo o del pasivo figure en varias partidas del modelo, su relación con otras partidas se indicará, bien en la partida donde figure, bien en las notas explicativas de los estados financieros.
2. Las acciones propias y las participaciones propias, así como las acciones y participaciones, en empresas ligadas, únicamente podrán figurar en las partidas previstas a este fin.
3. La inscripción de los elementos del patrimonio en el activo fijo o en el activo circulante se determinará en función del destino de esos elementos.
4. En la partida "Terrenos y construcciones" figurarán los derechos inmobiliarios y demás derechos asimilados tal como se definan en la legislación nacional.
5. El precio de adquisición o el coste de producción, o bien el importe revalorizado en caso de aplicarse el artículo 7, apartado 1, de los elementos del activo fijo con una vida económica útil limitada debe rebajarse con las correcciones de valor calculadas de forma que se amortice sistemáticamente el valor de esos elementos durante su vida económica útil.
6. Las correcciones de valor del activo fijo estarán sometidas a lo siguiente:
a) los Estados miembros podrán permitir o exigir que se apliquen correcciones de valor en relación con el activo fijo con el fin de dar a estos elementos el valor inferior que se les debe atribuir en la fecha de cierre del balance;
b) los elementos del activo fijo, tengan o no una vida económica útil limitada, deberán ser objeto de correcciones de valor con el fin de dar a estos elementos el valor inferior que se les debe atribuir en la fecha de cierre del balance, si se prevé que la depreciación será duradera;
c) las correcciones de valor mencionadas en las letras a) y b) deberán contabilizarse en la cuenta de pérdidas y ganancias y ser indicadas por separado en las notas explicativas de los estados financieros si no se indican por separado en la cuenta de pérdidas y ganancias;
d) la valoración al valor inferior previsto en las letras a) y b) no podrá mantenerse si hubieran dejado de existir las razones que motivaron las correcciones de valor; esta disposición no se aplicará a las correcciones de valor realizadas en relación con el fondo de comercio.
7. Los elementos del activo circulante serán objeto de correcciones de valor con el fin de dar a estos elementos el valor inferior del mercado o, en circunstancias particulares, otro valor inferior que se les deba atribuir en la fecha de cierre del balance.
La valoración al valor inferior mencionada en el párrafo primero no podrá mantenerse si hubieran dejado de existir las razones que motivaron las correcciones de valor.
8. Los Estados miembros podrán permitir o exigir que los intereses sobre los capitales tomados en préstamo para financiar la producción de activo fijo o circulante se incluyan en el coste de producción en la medida en que esos intereses se refieran al período de producción. La aplicación de la presente disposición debe mencionarse en las notas explicativas de los estados financieros.
9. Los Estados miembros podrán permitir que el precio de adquisición o el coste de producción de las existencias de objetos de una misma categoría, así como de todos los elementos fungibles, incluidos los valores mobiliarios, se calculen bien sobre la base de los precios medios ponderados, o bien según el método "primero en entrar, primero en salir" (FIFO), el método "último en entrar, primero en salir" (LIFO), o un método que refleje la mejor práctica generalmente aceptada.
10. Cuando el importe que se deba reembolsar por una deuda sea superior al importe recibido, los Estados miembros podrán permitir o exigir que se refleje la diferencia en el activo. Deberá indicarse por separado en el balance o en las notas explicativas de los estados financieros. Esa diferencia deberá ser amortizada con importes anuales razonables y, a más tardar en el momento del reembolso de la deuda, deberá ser totalmente amortizada.
11. El inmovilizado inmaterial se irá amortizando a lo largo de la vida económica útil del mismo.
En casos excepcionales en que la vida económica útil del fondo de comercio y los costes de desarrollo no puedan estimarse de manera fiable, dichos activos se amortizarán en un plazo máximo determinado por el Estado miembro. Dicho plazo máximo será inferior a 5 años ni superior a 10. Se proporcionará una explicación sobre el plazo en que se amortice el fondo de comercio en las notas explicativas de los estados financieros.
En el caso de que la legislación nacional autorice la anotación en el activo de los costes de desarrollo y estos no estén completamente amortizados, los Estados miembros podrán exigir que se prohíba cualquier distribución de beneficios a menos que el importe de las reservas disponibles a tal fin y de los beneficios acumulados sea al menos igual al importe de los gastos no amortizados.
En el caso de que la legislación nacional autorice la anotación en el activo de los gastos de establecimiento, dichos gastos se amortizarán en un plazo máximo de cinco años. En ese caso, los Estados miembros exigirán que el párrafo tercero se aplique, mutatis mutandis, a los gastos de establecimiento.
En casos excepcionales, los Estados miembros podrán autorizar excepciones a lo dispuesto en los párrafos tercero y cuarto. Tales excepciones deberán ser señaladas en las notas explicativas de los estados financieros, debidamente motivadas.
12. Las provisiones cubrirán los elementos del pasivo cuya naturaleza esté claramente definida y que, en la fecha de cierre del balance, sean probables o ciertos pero indeterminados en cuanto a su importe o en cuanto a la fecha en que vayan a surgir.
Los Estados miembros podrán autorizar asimismo la creación de provisiones que tengan por objeto cubrir gastos que estén claramente circunscritos en cuanto a su naturaleza y que, en la fecha de cierre del balance, sean probables o ciertos pero indeterminados en cuanto a su importe o en cuanto a la fecha en que vayan a surgir.
En la fecha de cierre de balance, una provisión representará la mejor estimación de los gastos probables o, en el caso de un elemento del pasivo, del importe requerido para su liquidación. No se utilizarán las provisiones para ajustar el valor de los activos.
Presentación de la cuenta de pérdidas y ganancias
1. Para la presentación de la cuenta de pérdidas y ganancias, los Estados miembros fijarán uno o ambos de los modelos establecidos en los anexos V y VI. Si un Estado miembro fijase ambos modelos, permitirá a las sociedades elegir cuál de los modelos establecidos adopta.
2. No obstante lo dispuesto en el artículo 4, apartado 1, los Estados miembros podrán permitir o exigir a las sociedades, o a cualesquiera categorías de sociedad, que presenten un estado de sus resultados en lugar de la presentación de las partidas de la cuenta de pérdidas y ganancias que figura en los anexos V y VI, siempre y cuando la información facilitada sea al menos equivalente a la exigida en dichos anexos.
Simplificaciones para las pequeñas y medianas empresas
1. Los Estados miembros podrán permitir a las pequeñas empresas que establezcan un balance abreviado que comprenda únicamente las partidas, precedidas de letras y de números romanos, previstas en los anexos III y IV, con mención por separado:
a) de la información requerida entre paréntesis en la partida D.II del "Activo", y en la partida C de "Capital, reservas y pasivo" del anexo III pero de forma agregada para cada una de esas partidas, o
b) de la información requerida entre paréntesis en la partida D.II del anexo IV.
2. Los Estados miembros podrán permitir a las pequeñas y medianas empresas que establezcan cuentas de pérdidas y ganancias abreviadas con los límites siguientes:
a) en el anexo V, reagrupamiento de las partidas 1 a 5 en una partida única llamada "Resultado bruto"; b) en el anexo VI, reagrupamiento de las partidas 1, 2, 3 y 6 en una partida única llamada "Resultado bruto".
Disposiciones generales relativas a las notas explicativas de los estados financieros
Cuando las notas explicativas del balance y de la cuenta de pérdidas y ganancias se presenten de conformidad con el presente capítulo, seguirán el orden en que se consignen las partidas en el balance y en la cuenta de pérdidas y ganancias.
Contenido de las notas explicativas de los estados financieros de todas las sociedades
1. En las notas explicativas de los estados financieros, todas las sociedades, además de las menciones prescritas por otras disposiciones de la presente Directiva, deberán consignar la información siguiente:
a) las políticas contables adoptadas;
b) cuando el inmovilizado se valore por su importe revalorizado, un cuadro en el que se indiquen:
i) los movimientos en la reserva de revalorización durante el ejercicio, con una explicación del tratamiento fiscal de las partidas del mismo, y
ii) el valor contable que se habría consignado en el balance si el inmovilizado no se hubiera revalorizado;
c) cuando los instrumentos financieros y/o activos distintos de los instrumentos financieros se valoren por el valor razonable:
i) los principales supuestos en que se basan los modelos y técnicas de valoración, en caso de que los valores razonables se hayan determinado con arreglo a lo dispuesto en el artículo 8, apartado 7, letra b);
ii) con respecto a cada categoría de instrumentos financieros o activos distintos de los instrumentos financieros, el valor razonable, las variaciones en el valor registradas directamente en la cuenta de pérdidas y ganancias, y las variaciones consignadas en la reserva por valor razonable;
iii) con respecto a cada categoría de instrumentos financieros derivados, información sobre el alcance y la naturaleza de los instrumentos, incluidas aquellas condiciones importantes que puedan afectar al importe, el calendario y la certidumbre de los futuros flujos de caja, y
iv) un cuadro en el que se reflejen los movimientos de la reserva por valor razonable durante el ejercicio;
d) el importe global de los compromisos financieros, garantías o contingencias que no figuren en el balance, con indicación de la naturaleza y la forma de las garantías reales proporcionadas; los compromisos existentes en materia de pensiones, así como los compromisos con respecto a empresas ligadas o asociadas, deberán consignarse por separado;
e) el importe de los anticipos y de los créditos concedidos a los miembros de los órganos de administración, de dirección o de supervisión, con indicación del tipo de interés, de las condiciones esenciales y de los importes eventualmente devueltos, plenamente amortizados o a los que se haya renunciado, así como los compromisos contraídos por su cuenta a título de una garantía cualquiera. Estas informaciones deben ser dadas de forma global para cada una de las categorías;
f) el importe y la naturaleza de determinadas partidas de ingresos o de gastos cuya cuantía o incidencia sean excepcionales;
g) el importe de las deudas de la sociedad cuya duración residual sea superior a cinco años, así como el importe de todas las deudas de la sociedad cubiertas por garantías reales dadas por la sociedad, con indicación de la naturaleza y forma de dichas garantías, y
h) el número medio de empleados durante el ejercicio.
2. Los Estados miembros podrán exigir, mutatis mutandis, que las pequeñas empresas publiquen la información que se indica en el artículo 17, apartado 1, letras a), m), p), q) y r).
A efectos de aplicación del párrafo primero, la información exigida en el artículo 17, apartado 1, letra p), se limitará a la naturaleza y al objetivo comercial de las operaciones a que se refiere dicha letra.
A efectos de aplicación del párrafo primero, la publicación de la información exigida en el artículo 17, apartado 1, letra r), se limitará a las operaciones efectuadas con las partes enumeradas en el párrafo cuarto de dicha letra.
3. Los Estados miembros no exigirán a las pequeñas empresas que publiquen más información de la que se requiere o se permite en el presente artículo.
Información adicional en el caso de empresas medianas y grandes y entidades de interés público
1. En las notas explicativas de los estados financieros, las empresas medianas y grandes y las entidades de interés público, además de las indicaciones exigidas por el artículo 16 y cualquier otra disposición de la presente Directiva, informarán de lo que sigue:
a) respecto a las diversas partidas del activo fijo:
i) el precio de adquisición o el coste de producción, o cuando se haya aplicado una base alternativa de valoración, el valor razonable o el importe revalorizado al inicio y al fin del ejercicio;
ii) entradas, salidas y transferencias durante el ejercicio;
iii) las correcciones de valor acumuladas al inicio y al fin del ejercicio;
iv) las correcciones de valor contabilizadas a lo largo del ejercicio;
v) los movimientos de las correcciones de valor acumuladas respecto a entradas, salidas y transferencias durante el ejercicio financiero, y
vi) cuando se capitalicen los intereses de conformidad con el artículo 12, apartado 8, el importe capitalizado durante el ejercicio;
b) si los elementos del activo fijo o circulante son objeto de correcciones de valor exclusivamente a efectos de la legislación tributaria, el importe de tales correcciones, debidamente motivado;
c) en los casos en que los instrumentos financieros se valoren al precio de adquisición o al coste de producción:
i) respecto a cada clase de instrumento financiero derivado:
- el valor razonable de los instrumentos, en caso de que dicho valor pueda determinarse mediante alguno de los métodos previstos en el artículo 8, apartado 7, letra a), e
- información sobre el alcance y la naturaleza de los instrumentos;
ii) respecto a las inmovilizaciones financieras contabilizadas por un importe superior a su valor razonable:
- el valor contable y el valor razonable de los activos, de forma individual o convenientemente agrupados, y
- los motivos por los que no se ha reducido el valor contable, incluidas las pruebas en que se basa la presunción de que se recuperará dicho valor;
d) el importe de las remuneraciones correspondientes al ejercicio concedidas a los miembros de los órganos de administración, de dirección o de supervisión en razón de sus funciones, así como los compromisos nacidos o contraídos en materia de pensiones de jubilación con respecto a los antiguos miembros de los órganos citados; estas informaciones deben facilitarse de forma global para cada una de las categorías de órgano.
Los Estados miembros podrán renunciar a exigir que se faciliten tales datos cuando estos permitan identificar la situación financiera de un miembro determinado de esos órganos;
e) el número medio de empleados durante el ejercicio, distribuido por categorías, así como, si no se hubieran mencionado por separado en la cuenta de pérdidas y ganancias, los gastos de personal relativos al ejercicio y desglosados entre sueldos y salarios, costes de seguridad social y pensiones;
f) cuando se reconozca en el balance una provisión correspondiente al impuesto diferido, los saldos por impuesto diferidos al fin del ejercicio y los movimientos de dichos saldos durante el ejercicio;
g) el nombre y el domicilio social de cada una de las empresas en las que la empresa tenga, bien por sí misma o bien mediante una persona que actúe en su propio nombre, pero por cuenta de la empresa, una parte social, con indicación de la proporción del capital que tenga, así como del importe del capital y las reservas y del resultado del último ejercicio de la empresa en cuestión para el que se hayan aprobado los estados financieros; podrá omitirse la indicación del capital y las reservas y del resultado cuando la empresa en cuestión no publique su balance y no se encuentre sujeta al control de la empresa.
Los Estados miembros podrán permitir que la información cuya publicación se requiere con arreglo al párrafo primero de la presente letra tome la forma de una declaración presentada de conformidad con el artículo 3, apartados 1 y 3, de la Directiva 2009/101/CE; la presentación de tal declaración debe mencionarse en las notas explicativas de los estados financieros. Los Estados miembros podrán permitir asimismo que tal información se omita cuando su naturaleza pudiera acarrear graves perjuicios a cualquiera de las empresas a las que se refiere. Los Estados miembros podrán subordinar esta omisión a la autorización previa de una autoridad administrativa o judicial. La omisión de estas indicaciones se mencionará en las notas explicativas de los estados financieros;
h) el número y el valor nominal o, a falta de valor nominal, el valor contable de las acciones suscritas durante el ejercicio dentro de los límites del capital autorizado, sin perjuicio de las disposiciones relativas al importe de este capital previstas por el artículo 2, letra e), de la Directiva 2009/101/CE, así como por el artículo 2, letras c) y d), de la Directiva 2012/30/UE;
i) cuando existan varias categorías de acciones, el número y el valor nominal o, a falta de valor nominal, el valor contable de cada una de ellas;
j) la existencia de participaciones sociales, obligaciones convertibles, certificados de opción de compra, opciones y títulos o derechos similares, con indicación de su número y de la amplitud de los derechos que confieran;
k) el nombre, el domicilio social y la forma jurídica de toda empresa de la que la sociedad sea socio con responsabilidad ilimitada;
l) el nombre y domicilio social de la sociedad que establezca los estados financieros consolidados del grupo mayor de empresas del que forme parte la sociedad en calidad de empresa filial;
m) el nombre y domicilio social de la sociedad que establezca los estados financieros consolidados del grupo menor de empresas incluidas en el grupo de empresas a que se refiere la letra l) del que forme parte la sociedad en calidad de empresa filial;
n) el lugar en que podrán obtenerse copias de los estados financieros consolidados a que se refieren las letras l) y m), a condición de que estén disponibles;
o) la afectación de los resultados propuesta, o en su caso, la afectación de los resultados;
p) la naturaleza y el objetivo comercial de los acuerdos de la sociedad que no están incluidos en el balance, así como la incidencia financiera de estos acuerdos en la misma, en la medida en que los riesgos o beneficios que se deriven de dichos acuerdos sean de importancia relativa significativa y que esta información sea necesaria para valorar la situación financiera de la empresa;
q) la naturaleza y consecuencias financieras de las circunstancias de importancia relativa significativa que se produzcan tras la fecha de cierre de balance y que no se reflejen en la cuenta de pérdidas y ganancias o en el balance, y el efecto financiero de tales circunstancias, y
r) las transacciones efectuadas por la empresa con partes vinculadas, incluidas las cantidades de esas transacciones, la naturaleza de la relación con la parte vinculada y otras informaciones sobre las transacciones necesarias para comprender la situación financiera de la empresa. Los datos sobre las distintas transacciones podrán agruparse en función de su naturaleza excepto cuando se requiera información por separado para comprender los efectos de las transacciones con partes vinculadas sobre la situación financiera de la empresa.
Los Estados miembros podrán permitir o exigir que solo se hagan públicas las transacciones con partes vinculadas que no se hayan realizado en condiciones normales de mercado.
Los Estados miembros podrán permitir que no se hagan públicas las transacciones realizadas entre uno o más miembros del grupo, siempre que las filiales que participen en la transacción estén totalmente controladas por uno de los miembros.
Los Estados miembros podrán permitir a las medianas empresas que limiten la divulgación de las transacciones con partes vinculadas a las transacciones realizadas con:
i) propietarios de partes sociales en la empresa;
ii) empresas en las que la propia empresa tenga una parte social, y
iii) miembros de los órganos administrativos, directivos o de supervisión de la empresa.
2. Los Estados miembros no estarán obligados a aplicar lo dispuesto en el apartado 1, letra g), a las empresas que sean sociedades matrices sujetas a su Derecho nacional, en los siguientes casos:
a) cuando la empresa en la que la sociedad matriz tenga una parte social a efectos del apartado 1, letra g), esté incluida en los estados financieros consolidados elaborados por la sociedad matriz, o en estados financieros consolidados de un grupo más grande de empresas como se establece en el artículo 23, apartado 4;
b) cuando las partes sociales hayan sido tratadas por esta sociedad matriz en sus estados financieros anuales con arreglo al artículo 9, apartado 7, o en los estados financieros consolidados establecidos por tal sociedad matriz con arreglo al artículo 27, apartados 1 a 8.
Información adicional en el caso de grandes empresas y entidades de interés público
1. En las notas explicativas de los estados financieros, las empresas grandes y las entidades de interés público, además de las indicaciones prescritas con arreglo a los artículos 16 y 17 y cualquier otra disposición de la presente Directiva, proporcionarán la información siguiente:
a) el desglose del volumen de negocios neto por categorías de actividades, así como por mercados geográficos, en la medida en que esas categorías y mercados difieran entre sí de una forma considerable, teniendo en cuenta el modo en que se organiza la venta de productos y la prestación de servicios, y
b) el total de los honorarios correspondientes al ejercicio cobrado por cada auditor legal o empresa de auditoría por la auditoría legal de los estados financieros anuales, así como el total de los honorarios cobrados por cada auditor legal o empresa de auditoría por otros servicios de verificación y de asesoramiento fiscal y por otros servicios distintos a los de auditoría.
2. Los Estados miembros podrán permitir que la información contemplada en el apartado 1, letra a), se omita cuando su publicación pueda acarrear graves perjuicios a la empresa en cuestión. Los Estados miembros podrán subordinar esta omisión a la autorización previa de una autoridad administrativa o judicial. La omisión de estas indicaciones se mencionará en las notas explicativas de los estados financieros.
3. Los Estados miembros podrán disponer que lo previsto en el apartado 1, letra b), no se aplique a los estados financieros anuales de una empresa cuando la empresa se incluya en los estados financieros consolidados exigidos con arreglo al artículo 22, siempre que dicha información se proporcione en las notas explicativas de las cuentas consolidadas.
Contenido del informe de gestión
1. El informe de gestión deberá contener una imagen fiel de la evolución de los negocios, los resultados y la situación de la empresa, junto con una descripción de los principales riesgos e incertidumbres a los que se enfrenta.
La exposición consistirá en un análisis equilibrado y exhaustivo de la evolución de los negocios, de los resultados y de la situación de la empresa, de conformidad con la magnitud y la complejidad de sus actividades.
En la medida necesaria para la comprensión de la evolución, los resultados o la situación de la empresa, este análisis incluirá indicadores fundamentales de resultados, de naturaleza tanto financiera como, cuando proceda, no financiera, que sean pertinentes respecto de la actividad específica de la empresa, incluida información sobre cuestiones relativas al medio ambiente y al personal. Al proporcionar este análisis, el informe de gestión incluirá, en su caso, referencias y explicaciones complementarias sobre los importes detallados en los estados financieros anuales.
2. El informe de gestión incluirá asimismo:
a) la evolución previsible de la empresa;
b) las actividades en materia de investigación y de desarrollo;
c) en lo que concierne a las adquisiciones de acciones propias, las indicaciones mencionadas en el artículo 24, apartado 2, de la Directiva 2012/30/UE;
d) la existencia de sucursales de la empresa, y
e) con respecto al uso de instrumentos financieros por la empresa, y cuando resulte de importancia relativa significativa para la valoración de sus activos, pasivos, situación financiera y pérdidas o ganancias:
i) los objetivos y las políticas de la empresa en materia de gestión de los riesgos financieros, incluida la política relativa a la cobertura de cada tipo significativo de transacción prevista para la que se utilice la contabilidad de cobertura, y
ii) la exposición de la empresa al riesgo de precio, al riesgo de crédito, al riesgo de liquidez y al riesgo de flujo de caja.
3. Los Estados miembros podrán eximir a las pequeñas empresas de la obligación de elaborar informes de gestión, siempre que exijan que la información a la que se alude en el artículo 24, apartado 2, de la Directiva 2012/30/UE relativa a la adquisición de acciones propias por una empresa se incluya en las notas explicativas de los estados financieros.
4. Los Estados miembros podrán eximir a las pequeñas y medianas empresas de la obligación expuesta en el apartado 1, párrafo tercero, en la medida en que se refiera a la información no financiera.
Declaración sobre gobernanza empresarial
1. Las entidades contempladas en el artículo 2, apartado 1, letra a), incluirán una declaración sobre gobernanza empresarial en su informe de gestión. Tal declaración se incorporará como sección específica del informe de gestión, e incluirá como mínimo la siguiente información:
a) en su caso, una referencia a los siguientes puntos:
i) el código de gobernanza empresarial al que la empresa esté sujeta;
ii) el código de gobernanza empresarial que la empresa haya decidido voluntariamente aplicar, y
iii) toda la información pertinente sobre las prácticas de gobernanza empresarial aplicadas que excedan de las requeridas por la legislación nacional.
Cuando se haga referencia al código de gobernanza empresarial al que se alude en los incisos i) o ii), la empresa indicará asimismo dónde se encuentran disponibles para el público los textos correspondientes. Cuando se haga referencia a la información a la que se alude en el inciso iii), la empresa hará públicos los detalles de sus prácticas de gobernanza empresarial;
b) cuando una empresa, de conformidad con el Derecho nacional, no aplique el código de gobernanza empresarial citado en la letra a), incisos i) o ii), una indicación de qué partes del código de gobernanza empresarial no aplica y las razones para ello; cuando la empresa haya decidido no atenerse a alguna disposición del código de gobernanza empresarial citado en la letra a), incisos i) o ii), explicará las razones de su actuación;
c) una descripción de las principales características de los sistemas internos de control y gestión de riesgos de la empresa en relación con el proceso de emisión de información financiera;
d) la información exigida en el artículo 10, apartado 1, letras c), d), f), h) e i), de la Directiva 2004/25/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 21 de abril de 2004, relativa a las ofertas públicas de adquisición [16], cuando la empresa esté sujeta a dicha Directiva;
e) salvo que la información esté ya plenamente prevista en las leyes nacionales, el modo de funcionamiento de la junta de accionistas y sus principales poderes, con una descripción de los derechos de los accionistas y la forma en que pueden ejercerlos, y
f) la composición y el funcionamiento de los órganos de administración, dirección y supervisión, y de sus comités.
2. Los Estados miembros podrán permitir que la información prevista en el apartado 1 del presente artículo se ofrezca en:
a) un informe aparte, que se publicará junto con el informe de gestión, en la forma que indica el artículo 30, o
b) un documento que esté a disposición del público en el sitio de Internet de la empresa al que se haga referencia en el informe de gestión.
El informe o documento aparte a que se refieren las letras a) y b), respectivamente, podrá contener una referencia al informe de gestión cuando la información exigida en el apartado 1, letra d), del presente artículo esté disponible en el citado informe de gestión.
3. El auditor legal o la entidad auditora emitirá un dictamen con arreglo al artículo 34, apartado 1, párrafo segundo, por lo que respecta a la información a la que se alude en el apartado 1, letras c) y d) del presente artículo y se asegurará de que se haya facilitado la información que cita el apartado 1, letras a), b), e) y f), del presente artículo.
4. Los Estados miembros podrán eximir de la aplicación del apartado 1, letras a), b), e) y f), del presente artículo, a las entidades a que se refiere el apartado 1 que solo hayan emitido valores distintos de las acciones admitidos a negociación en un mercado regulado, en el sentido del artículo 4, apartado 1, punto 14, de la Directiva 2004/39/CE, a no ser que tales empresas hayan emitido valores que se negocien en un sistema de negociación multilateral en el sentido del artículo 4, apartado 1, punto 15, de esa misma Directiva.
Ámbito de aplicación de los estados financieros e informes consolidados
A los efectos del presente capítulo, la sociedad matriz y todas sus empresas filiales serán empresas que deben consolidarse cuando la sociedad matriz sea una empresa a la que se apliquen las medidas de coordinación que prescribe la presente Directiva en virtud del artículo 1, apartado 1.
El requisito de preparación de estados financieros consolidados
1. Los Estados miembros impondrán a toda empresa sujeta a su Derecho nacional la obligación de establecer estados financieros consolidados y un informe de gestión consolidado si la empresa en cuestión (sociedad matriz):
a) tiene la mayoría de los derechos de voto de los accionistas o socios de otra empresa (empresa filial);
b) tiene el derecho de designar o cesar a la mayoría de los miembros del órgano de administración, de dirección o de supervisión de la otra empresa (empresa filial) y es al mismo tiempo accionista o socia de esa empresa;
c) tiene el derecho a ejercer una influencia dominante sobre una empresa (empresa filial), de la que es accionista o socia, en virtud de un contrato celebrado con ella o en virtud de sus estatutos o de una cláusula estatutaria de esa empresa, cuando el Derecho del que dependa la empresa filial permita que quede sujeta a tales contratos o cláusulas estatutarias.
No es necesario que los Estados miembros exijan que la empresa matriz sea accionista o socia de su empresa filial. Los Estados miembros cuyo Derecho nacional no prevea esos contratos o esas cláusulas estatutarias no estarán obligados a aplicar esta disposición; o
d) es accionista o socia de una empresa, y:
i) la mayoría de los miembros del órgano de administración, de dirección o de supervisión de la otra empresa (empresa filial), en función durante el ejercicio, durante el ejercicio anterior y hasta el establecimiento de los estados financieros consolidados, han sido nombrados por efecto del mero ejercicio de sus derechos de voto, o
ii) ella sola controla, en virtud de un acuerdo celebrado con otros accionistas o socios de esa empresa (empresa filial), la mayoría de los derechos de voto de los accionistas o socios de esta. Los Estados miembros podrán adoptar disposiciones más detalladas relativas a la forma y contenido de tales acuerdos.
Los Estados miembros impondrán, al menos, la aplicación de lo dispuesto en el inciso ii). Podrán subordinar la aplicación del inciso i) al requisito de que los derechos de voto representen como mínimo el 20 % del total.
Sin embargo, el inciso i) no será aplicable si un tercero tiene, respecto de dicha empresa, alguno de los derechos a que se refieren las letras a), b) o c).
2. Además de los casos indicados en el apartado 1, los Estados miembros podrán exigir a toda empresa sujeta a su Derecho nacional la elaboración de estados financieros consolidados y de un informe consolidado de gestión si:
a) dicha empresa (empresa matriz) puede ejercer o ejerce efectivamente una influencia dominante o el control sobre otra empresa (empresa filial), o
b) dicha empresa (una sociedad matriz) y otra empresa (la empresa filial) se hallan bajo la dirección única de la sociedad matriz.
3. Para la aplicación del apartado 1, letras a), b) y d), a los derechos de voto, de nombramiento o de revocación de la sociedad matriz deben sumárseles los derechos de cualquier otra empresa filial y los de las personas que obren en su propio nombre, pero por cuenta de la sociedad matriz o de cualquier otra empresa filial.
4. Para la aplicación del apartado 1, letras a), b) y d), los derechos indicados en el apartado 3 del presente artículo serán desprovistos de los derechos:
a) correspondientes a las acciones o participaciones de las que se ostente la titularidad por cuenta de una persona distinta de la sociedad matriz o de una filial de esa matriz, o
b) correspondientes a las acciones o participaciones:
i) de las que se ostente la titularidad en garantía, siempre que estos derechos se ejerzan con arreglo a las instrucciones recibidas, o
ii) de las que se ostente la titularidad en relación con una operación corriente de sus actividades en materia de préstamos, siempre que los derechos de voto se ejerzan en interés de quien ofrezca la garantía.
5. Para la aplicación del apartado 1, las letras a) y d), deben sustraerse de la totalidad de los derechos de voto de los accionistas o socios de la empresa filial los derechos de voto propios de las acciones o participaciones de las que sea titular esta misma empresa, una empresa filial de esta, o una persona que actúe en su propio nombre pero por cuenta de dichas empresas.
6. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 23, apartado 9, la sociedad matriz y todas sus empresas filiales deben consolidarse, con independencia del lugar en que esas empresas filiales tengan su domicilio social.
7. Los Estados miembros podrán imponer, a cualquier empresa sujeta a su Derecho nacional, sin perjuicio de lo dispuesto en el presente artículo y en los artículos 21 y 23, la obligación de establecer estados financieros consolidados y un informe de gestión consolidado cuando:
a) esta empresa, así como una o varias empresas diferentes que no se encuentren en una de las situaciones a que se refieren los apartados 1 o 2, tuvieran una dirección única, en virtud de:
i) un contrato celebrado con esta empresa, o
ii) los estatutos o cláusulas estatutarias de estas otras empresas, o cuando
b) los órganos de administración, de dirección o de supervisión de esta empresa, así como los de una o varias empresas diferentes que no se encuentren en una de las situaciones a que se refieren los apartados 1 o 2, se compongan mayoritariamente de las mismas personas en función durante el ejercicio y hasta el establecimiento de los estados financieros consolidados.
8. Cuando un Estado miembro ejerza la posibilidad prevista en el apartado 7, las empresas que se describen en dicho apartado, así como todas sus empresas filiales, serán consolidadas cuando una o varias de estas empresas se organicen en alguna de las formas de empresa enumeradas en los anexos I o II.
9. El presente artículo, apartado 6, el artículo 23, apartados 1, 2, 9 y 10, y los artículos 24 a 29 se aplicarán a los estados financieros consolidados y al informe de gestión consolidado a que se refiere el apartado 7 del presente artículo, sin perjuicio de las modificaciones siguientes:
a) las referencias a la sociedad matriz se considerarán referencias a todas las empresas contempladas en el apartado 7 del presente artículo, y
b) sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 24, apartado 3, las partidas de "Capital", "Primas de emisión", "Reserva de revalorización", "Reservas", "Resultados de ejercicios anteriores" y "Resultados del ejercicio", que deben incluirse en los estados financieros consolidados serán los importes agregados atribuibles a cada una de las empresas a que se refiere el apartado 7 del presente artículo.
Exención de consolidación
1. Los grupos pequeños estarán exentos de la obligación de elaborar estados financieros consolidados y un informe de gestión consolidado, salvo en los casos en que una empresa filial sea una entidad de interés público.
2. Los Estados miembros podrán eximir a los grupos de dimensión mediana de la obligación de elaborar estados financieros consolidados y un informe de gestión consolidado, salvo en los casos en que las empresas filiales sean entidades de interés público.
3. No obstante lo dispuesto en los apartados 1 y 2 del presente artículo, los Estados miembros eximirán de la obligación de elaborar estados financieros consolidados y un informe de gestión consolidado a toda sociedad matriz (la empresa exenta) sujeta a su Derecho nacional que sea al mismo tiempo una empresa filial, incluidas las entidades de interés público, salvo las previstas en el artículo 2, punto 1, letra a), cuando su propia sociedad matriz esté sujeta al Derecho de un Estado miembro, en los casos siguientes:
a) cuando la sociedad matriz de la empresa exenta sea titular de todas las participaciones o acciones de esta empresa exenta; las participaciones o acciones de esta empresa exenta de las que sean titulares miembros de sus órganos de administración, de dirección o de supervisión en virtud de una obligación legal o estatutaria no se tomarán en consideración, o
b) cuando la sociedad matriz de la empresa exenta sea titular del 90 % o más de las participaciones o acciones de la empresa exenta y los otros accionistas o socios de esta empresa exenta hayan aprobado la exención.
4. Las exenciones a las que se refiere el apartado 3 cumplirán todas las condiciones siguientes:
a) la empresa exenta y, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 9, todas sus empresas filiales han sido consolidadas en los estados financieros de un grupo mayor de empresas cuya sociedad matriz esté sujeta al Derecho de un Estado miembro;
b) los estados financieros consolidados a que se refiere la letra a), así como el informe de gestión consolidado del grupo mayor de empresas, han sido elaborados por la sociedad matriz del grupo, con arreglo al Derecho del Estado miembro al que esta esté sujeta, de conformidad con la presente Directiva o con las normas internacionales de contabilidad adoptadas conforme al Reglamento (CE) nº 1606/2002;
c) en relación con la empresa exenta se han publicado los datos siguientes, según las modalidades previstas por el Derecho del Estado miembro al que esté sujeta esta empresa, con arreglo al artículo 30:
i) los estados financieros consolidados a los que se refiere la letra a) y el informe de gestión consolidado a que se refiere la letra b);
ii) el informe de auditoría, y
iii) en su caso, el apéndice a que se refiere el apartado 6.
Este Estado miembro podrá exigir que la publicidad de los documentos que citan los incisos i), ii) e iii) se realice en su lengua oficial y que se trate de una traducción jurada; d) en las notas explicativas de los estados financieros anuales de la empresa exenta figura lo siguiente:
i) el nombre y domicilio social de la sociedad matriz que haya establecido los estados financieros consolidados a los que hace referencia en la letra a), y ii) la mención de la exención de la obligación de elaborar unos estados financieros consolidados y un informe de gestión consolidado.
5. En casos diferentes de los previstos en el apartado 3, los Estados miembros podrán, no obstante lo dispuesto en los apartados 1, 2 y 3 del presente artículo, eximir de la obligación de establecer estados financieros consolidados y un informe de gestión consolidado a toda sociedad matriz (la empresa exenta) que esté sujeta a su Derecho nacional y sea al mismo tiempo una empresa filial, incluidas las entidades de interés público, salvo las previstas en el artículo 2, apartado 1, letra a), cuya propia sociedad matriz esté sujeta al Derecho de un Estado miembro, siempre que se cumplan todas las condiciones enumeradas en el apartado 4 y que, además:
a) los accionistas o socios de la empresa exenta, titulares de acciones o participaciones en un porcentaje mínimo del capital suscrito de esta empresa, no hayan solicitado el establecimiento de estados financieros consolidados, a más tardar, seis meses antes del fin del ejercicio;
b) el porcentaje mínimo previsto en la letra a) no supere los límites siguientes:
i) un 10 % del capital suscrito cuando se trate de sociedades anónimas y sociedades en comandita por acciones, y
ii) un 20 % del capital suscrito cuando se trate de empresas que tengan otra forma;
c) los Estados miembros no puedan hacer depender esta exención de:
i) que la sociedad matriz que establezca los estados financieros consolidados a que se refiere el apartado 4, letra a), esté sujeta igualmente al Derecho nacional del Estado miembro que conceda la exención, o
ii) condiciones relativas al establecimiento y a la auditoría de esos estados financieros consolidados.
6. Los Estados miembros podrán subordinar la exención dispuesta en los apartados 3 y 5 a que se suministren informaciones complementarias, de conformidad con la presente Directiva, en los estados financieros consolidados a que se refiere el apartado 4, letra a), o en un documento anexo, a condición de que esas informaciones sean exigidas a las empresas sujetas al ordenamiento jurídico de este Estado miembro que estén obligadas a establecer estados financieros consolidados y que se encuentren en la misma situación.
7. Los apartados 3 a 6 se aplicarán sin perjuicio de las disposiciones legislativas de los Estados miembros relativas al establecimiento de estados financieros consolidados o de un informe de gestión consolidado, en la medida en que tales documentos se requieran:
a) para información de los empleados o de sus representantes, o
b) a petición de una autoridad administrativa o judicial para sus propios fines.
8. Sin perjuicio de lo dispuesto en los apartados 1, 2, 3 y 5 del presente artículo, los Estados miembros que prevean las exenciones previstas en los apartados 3 y 5 del presente artículo podrán eximir asimismo de la obligación de elaborar estados financieros consolidados y un informe de gestión consolidado a cualquier sociedad matriz (la empresa exenta) sujeta a su Derecho nacional y que sea a su vez empresa filial de una sociedad matriz que no esté sujeta al Derecho de un Estado miembro, incluidas las entidades de interés público, salvo las previstas en el artículo 2, punto 1, letra a), si se cumplen todas las condiciones siguientes:
a) que la empresa exenta, así como, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado 9, todas sus empresas filiales, estén consolidadas en los estados financieros de un grupo mayor de empresas;
b) que los estados financieros consolidados a que se refiere la letra a) y, en su caso, el informe de gestión consolidado, se establezcan:
i) de conformidad con la presente Directiva;
ii) de conformidad con las normas internacionales de contabilidad adoptadas con arreglo al Reglamento (CE) nº 1606/2002;
iii) de manera equivalente a unos estados financieros consolidados y unos informes consolidados de gestión elaborados de conformidad con la presente Directiva, o
iv) de manera equivalente a las normas internacionales de contabilidad determinadas con arreglo al Reglamento (CE) nº 1569/2007 de la Comisión, de 21 de diciembre de 2007, por el que se establece un mecanismo para la determinación de la equivalencia de las normas de contabilidad aplicadas por emisores de valores de terceros países, con arreglo a las Directivas 2003/71/CE y 2004/109/CE del Parlamento Europeo y del Consejo [17];
c) que los estados financieros consolidados a que se refiere la letra a) hayan sido auditados por uno o más auditores legales o sociedades de auditoría facultados para la auditoría de estados financieros en virtud del Derecho nacional al que esté sujeta la empresa que los haya elaborado.
Serán de aplicación el apartado 4, letras c) y d), y los apartados 5, 6 y 7.
9. Una empresa, incluida una entidad de interés público, no tendrá que ser incluida en los estados financieros consolidados cuando se cumpla al menos una de las condiciones siguientes:
a) en casos extremadamente raros en que la información necesaria para la preparación de los estados financieros consolidados conforme a la presente Directiva no pueda obtenerse sin gastos desproporcionados o sin demora injustificada;
b) que la tenencia de las acciones o participaciones de esta empresa tenga exclusivamente por objetivo su cesión ulterior, o
c) que restricciones severas y duraderas obstaculicen sustancialmente:
i) el ejercicio por parte de la sociedad matriz de sus derechos sobre el patrimonio o la gestión de esta empresa, o
ii) el ejercicio de la dirección única de esta empresa, cuando esta se encuentre en una de las situaciones a que se refiere el artículo 22, apartado 7.
10. No obstante lo dispuesto en el artículo 6, apartado 1, letra b), el artículo 21 y en los apartados 1 y 2 del presente artículo, toda sociedad matriz, incluidas las entidades de interés público, estarán exentas de la obligación prevista en el artículo 22 cuando:
a) tenga solamente empresas filiales que tengan escasa importancia relativa tanto individual como colectivamente, o
b) todas sus empresas filiales puedan excluirse de la consolidación con arreglo al apartado 9 del presente artículo.
Preparación de los estados financieros consolidados
1. Los capítulos 2 y 3 se aplicarán en lo que respecta a los estados financieros consolidados, teniendo en cuenta las adaptaciones indispensables derivadas de las características propias de los estados financieros consolidados en comparación con los estados financieros anuales.
2. Los elementos del activo y del pasivo de las empresas comprendidas en la consolidación se incluirán íntegramente en el balance consolidado.
3. Los valores contables de las acciones o participaciones en el capital de las empresas incluidas en la consolidación se compensarán con la fracción que representan en la partida "Capital y reservas" de estas empresas, de conformidad con lo siguiente:
a) salvo cuando se trate de acciones o participaciones en el capital de la sociedad matriz de las que sea titular esa misma empresa u otra empresa incluida en la consolidación, las cuales deberán tratarse como acciones o participaciones propias según lo dispuesto en el capítulo 3, que la compensación se efectúe sobre la base de los valores contables que existan en la fecha en que dichas empresas hayan sido incluidas por primera vez en la consolidación. Las diferencias resultantes de la compensación se imputarán, en la medida de lo posible, directamente en las partidas del balance consolidado que tengan un valor superior o inferior a su valor contable;
b) los Estados miembros podrán permitir o exigir que la compensación se efectúe sobre la base del valor de los elementos identificables del activo y del pasivo en la fecha de adquisición de las acciones o participaciones o, cuando la adquisición se haga en varias fases, en la fecha en la que la empresa se haya convertido en una empresa filial;
c) cualquier diferencia que subsista después de la aplicación de lo dispuesto en la letra a) o que resulte de la aplicación de lo dispuesto en la letra b) se inscribirá como fondo de comercio en el balance consolidado;
d) los métodos aplicados para calcular el valor del fondo de comercio y las modificaciones significativas de valor que pueda haber en relación al ejercicio precedente deberán explicarse en las notas explicativas de los estados financieros;
e) si un Estado miembro autoriza una compensación entre el fondo de comercio positivo y negativo, en las notas explicativas de los estados financieros deberá figurar un análisis del fondo de comercio;
f) el fondo de comercio negativo podrá trasladarse a la cuenta de pérdidas y ganancias consolidadas cuando tal tratamiento sea conforme con los principios establecidos en el capítulo 2.
4. Cuando personas ajenas a las empresas sean titulares de acciones o participaciones en las empresas filiales incluidas en la consolidación, los importes que puedan atribuirse a esas acciones o participaciones se inscribirán por separado en el balance consolidado como participaciones no dominantes.
5. Los ingresos y gastos de las empresas incluidas en la consolidación se consignarán íntegramente en la cuenta consolidada de pérdidas y ganancias.
6. Las pérdidas o ganancias atribuibles a las acciones o participaciones a que se refiere el apartado 4 se consignarán por separado en la cuenta consolidada de pérdidas y ganancias como pérdidas o ganancias atribuibles a participaciones no dominantes.
7. En los estados financieros consolidados figurarán el activo, el pasivo, la situación financiera y los resultados de las empresas incluidas en la consolidación como si se tratara de una sola empresa. En particular, se suprimirán de los estados financieros consolidados los elementos siguientes:
a) las deudas y créditos entre las empresas;
b) los ingresos y gastos referentes a las operaciones efectuadas entre las empresas, y
c) las ganancias y las pérdidas que resulten de las operaciones entre las empresas, cuando se incluyan en el valor contable del activo.
8. Los estados financieros consolidados se establecerán en la misma fecha que los estados financieros anuales de la sociedad matriz.
No obstante, los Estados miembros podrán permitir o exigir que los estados financieros consolidados se establezcan en una fecha distinta, para tener en cuenta la fecha de cierre del balance del mayor número de empresas incluidas en la consolidación, o de las más importantes de estas, siempre que:
a) este hecho se señale en las notas explicativas de los estados financieros consolidados y se motive debidamente;
b) se tengan en cuenta o mencionen las circunstancias importantes relativas al activo, el pasivo, la situación financiera y los resultados de una empresa incluida en la consolidación que aparezcan entre la fecha de cierre del balance de esta empresa y la fecha de cierre del balance consolidado, y
c) cuando la fecha de cierre del balance de una empresa incluida en la consolidación fuese anterior o posterior en más de tres meses a la fecha de cierre de las cuentas consolidadas, esta empresa se consolidará sobre la base de los estados financieros provisionales establecidos en la fecha de cierre de las cuentas consolidadas.
9. Si la composición del conjunto de empresas incluidas en la consolidación hubiese sufrido una modificación notable durante el ejercicio, los estados financieros consolidados incluirán datos que proporcionen sentido a la comparación de los sucesivos estados financieros consolidados. Esta obligación podrá cumplirse mediante la preparación de un balance comparativo ajustado y una cuenta de pérdidas y ganancias comparativa ajustada.
10. Los elementos del activo y del pasivo incluidos en los estados financieros consolidados se valorarán con arreglo a métodos uniformes, y de conformidad con el capítulo 2.
11. Una empresa que elabore estados financieros consolidados aplicará las mismas bases de valoración que se apliquen en sus estados financieros anuales. No obstante, los Estados miembros podrán permitir o exigir que se utilicen otras bases de valoración en los estados financieros consolidados, de conformidad con lo dispuesto en el capítulo 2. Cuando se haga uso de esta excepción, se hará constar en las notas explicativas de los estados financieros consolidados y se motivará debidamente.
12. Cuando los elementos del activo y del pasivo incluidos en los estados financieros consolidados hayan sido valorados por empresas incluidas en la consolidación según métodos que difieran de los utilizados a efectos de la consolidación, tales elementos deberán ser valorados de nuevo, con arreglo a los métodos utilizados para la consolidación. Se admitirán excepciones a este principio en casos excepcionales. Estas se indicarán en las notas explicativas de los estados financieros consolidados, debidamente motivadas.
13. Los saldos tributarios diferidos se contabilizarán en la consolidación siempre que sea probable que vaya a generarse una carga fiscal para una de las empresas consolidadas en un futuro previsible.
14. Cuando hubiere elementos del activo incluidos en los estados financieros consolidados que hubieren sido objeto de correcciones de valor por la mera aplicación de la legislación tributaria, estos elementos solo podrán constar en los estados financieros consolidados después de la eliminación de tales correcciones.
Combinación de empresas dentro de un grupo
1. Los Estados miembros podrán permitir o exigir que los valores contables de las acciones o participaciones en el capital de una empresa incluida en la consolidación se compensen mediante el porcentaje correspondiente únicamente en capital, siempre que las empresas que formen esa combinación de empresas estén controladas en última instancia por la misma parte, tanto antes como después de la combinación de empresas, y que ese control no sea transitorio.
2. Toda diferencia que surja a tenor del apartado 1 se añadirá o, en su caso, se deducirá de las reservas consolidadas.
3. En las notas de los estados financieros consolidados figurarán la aplicación del método descrito en el apartado 1, el movimiento resultante en las reservas y el nombre y domicilio social de las empresas en cuestión.
Consolidación proporcional
1. Cuando una empresa incluida en la consolidación ejerza la dirección de otra empresa, conjuntamente con una o varias empresas no incluidas en la misma, los Estados miembros podrán permitir o exigir que esta segunda empresa sea incluida en los estados financieros consolidados de manera proporcional a los derechos en su capital de que sea titular la empresa incluida en la consolidación.
2. El artículo 23, apartados 9 y 10, y el artículo 24 se aplicarán mutatis mutandis a la consolidación proporcional a la que se refiere el apartado 1 del presente artículo.
Contabilidad de las empresas asociadas con arreglo al método de puesta en equivalencia
1. Cuando una empresa incluida en la consolidación tenga una empresa asociada, esta constará en el balance consolidado, en una partida distinta, con una rúbrica adecuada.
2. Cuando el presente artículo se aplique por vez primera a una empresa asociada, dicha empresa asociada figurará en el balance consolidado:
a) bien con su valor contable calculado con arreglo a las normas de valoración dispuestas en los capítulos 2 y 3. La diferencia entre este valor y el importe correspondiente a la fracción de sus fondos propios representada por la parte social en dicha empresa asociada se mencionará separadamente en el balance consolidado o en las notas explicativas de los estados financieros consolidados. Esta diferencia se calculará en la fecha en la que este método se aplique por primera vez, o
b) bien con un importe correspondiente a la fracción de los fondos propios de la empresa asociada representada por la parte social en dicha empresa asociada. La diferencia entre este importe y el valor contable estimado con arreglo a las normas de valoración dispuestas en los capítulos 2 y 3 se mencionará separadamente en el balance consolidado o en las notas explicativas de los estados financieros consolidados. Esta diferencia se calculará a la fecha en que este método se aplique por primera vez.
Un Estado miembro podrá imponer la aplicación de una u otra de las opciones establecidas en las letras a) y b). En tales casos, el balance consolidado o las notas explicativas de los estados financieros consolidados indicarán cuál de esas opciones se ha utilizado.
Por otra parte, a los efectos de las letras a) y b), un Estado miembro podrá permitir o exigir que el cálculo de la diferencia se efectúe con los datos de la fecha de adquisición de las acciones o partes o, cuando la adquisición se haga en varias veces, con los de la fecha en que la empresa se haya convertido en una empresa asociada.
3. Cuando los elementos del activo o del pasivo de la empresa asociada hayan sido valorados según métodos distintos a los utilizados para la consolidación con arreglo al artículo 24, apartado 11, estos elementos podrán, para calcular la diferencia a que se refiere el apartado 2, letras a) y b), ser valorados de nuevo con arreglo a los métodos utilizados para la consolidación. Cuando no se haya procedido a esa nueva valoración, esta circunstancia se mencionará en las notas explicativas de los estados financieros consolidados. Todo Estado miembro podrá imponer esta nueva valoración.
4. El valor contable a que se refiere el apartado 2, letra a), o el importe correspondiente a la fracción de los capitales propios de la empresa asociada a que se refiere el apartado 2, letra b), se incrementará o reducirá en un importe igual a la cifra de la variación producida durante el ejercicio, correspondiente a la fracción del capital y las reservas de la empresa asociada representada por esa parte en el capital social; se reducirá en un importe correspondiente a los dividendos relativos a esa parte social.
5. En la medida en que una diferencia positiva de las mencionadas en el apartado 2, letras a) y b), no sea imputable a una categoría del activo o del pasivo, será tratada con arreglo a las disposiciones aplicables a la partida "fondo de comercio", tal como se establece en el artículo 12, apartado 6, letra d), el artículo 12, apartado 11, párrafo primero, el artículo 24, apartado 3, letra c), y en los anexos III y IV.
6. La fracción del resultado de las empresas asociadas atribuible a las partes sociales en dichas empresas asociadas se inscribirá en la cuenta consolidada de pérdidas y ganancias en una partida distinta con la denominación correspondiente.
7. Las supresiones a que se refiere el artículo 24, apartado 7, se efectuarán en la medida en que los elementos correspondientes sean conocidos o puedan determinarse.
8. Cuando una empresa asociada elabore estados financieros consolidados, se aplicarán los apartados 1 a 7 al capital y reservas inscritos en tales estados financieros consolidados.
9. El presente artículo no tendrá que aplicarse en caso de que la parte social en el capital de las empresas asociadas no sea de importancia relativa significativa.
Notas explicativas de los estados financieros consolidados
1. En las notas explicativas de los estados financieros consolidados se consignará la información requerida en los artículos 16, 17 y 18, así como cualesquiera otros datos que se exijan con arreglo a otras disposiciones de la presente Directiva, de una forma que facilite la apreciación de la situación financiera del conjunto de empresas incluidas en la consolidación teniendo en cuenta las adaptaciones indispensables que resulten de las características propias de los estados financieros consolidados en comparación con los estados financieros anuales, incluido lo siguiente:
a) al informar de las operaciones entre partes vinculadas, no se incluirán las operaciones que se realicen entre partes vinculadas comprendidas en una consolidación que se supriman al efectuar esta;
b) al informar del número medio de empleados durante el ejercicio, se indicará por separado el número medio de empleados de cada una de las empresas que se consoliden proporcionalmente, y
c) al informar del importe de los emolumentos y los anticipos y créditos concedidos a los miembros de los órganos de administración, dirección y supervisión, sólo se consignarán los importes abonados por la sociedad matriz y por sus empresas filiales a los miembros de tales órganos de la sociedad matriz.
2. En las notas explicativas de los estados financieros consolidados, además de la información requerida en el apartado 1, figurarán los datos siguientes:
a) en relación con las empresas incluidas en la consolidación:
i) el nombre y domicilio social de las empresas;
ii) la fracción del capital del que, en esas empresas, distintas de la sociedad matriz, sean titulares las empresas incluidas en la consolidación o las personas que actúen en su propio nombre pero por cuenta de dichas empresas, y
iii) la información respecto a cuál de las condiciones contempladas en el artículo 22, apartados 1, 2 y 7, tras la aplicación del artículo 22, apartados 3, 4 y 5, ha constituido la base de la consolidación. Sin embargo, esta última mención no será necesaria cuando la consolidación se haya basado en el artículo 22, apartado 1, letra a), y la fracción del capital y la proporción de derechos de voto de que se disponga sean equivalentes.
Esas mismas indicaciones se darán a propósito de las empresas que queden fuera de la consolidación por motivos de escasa importancia relativa con arreglo al artículo 6, apartado 1, letra j), y al artículo 23, apartado 10, y se indicarán también los motivos de la exclusión de las empresas a que se refiere el artículo 23, apartado 9;
b) el nombre y domicilio social de las empresas asociadas incluidas en la consolidación, en el sentido del artículo 27, apartado 1, con indicación de la fracción de su capital de la que sean titulares las empresas incluidas en la consolidación o las personas que actúen en su propio nombre pero por cuenta de dichas empresas;
c) el nombre y domicilio social de las empresas que hayan sido objeto de una consolidación proporcional en virtud del artículo 26, los elementos en que se base la dirección conjunta de estas empresas, y la fracción de su capital de que sean titulares las empresas incluidas en la consolidación o las personas que actúen en su propio nombre pero por cuenta de dichas empresas, y
d) en relación con cada una de las empresas distintas a las referidas en las letras a), b) y c), en las que las empresas incluidas en la consolidación sean titulares de una parte social, directamente o mediante personas que actúen en su propio nombre pero por cuenta de dichas empresas:
i) el nombre y domicilio social de dichas empresas;
ii) la fracción del capital de que se disponga;
iii) el importe del capital y las reservas y el resultado del último ejercicio de la empresa en cuestión para la que se hayan adoptado los estados financieros.
La indicación del capital y las reservas y del resultado podrá igualmente omitirse cuando la empresa de que se trate no publique su balance.
3. Los Estados miembros podrán permitir que la información que se requiere con arreglo al apartado 2, letras a) a d), tome la forma de una declaración presentada de conformidad con el artículo 3, apartado 3, de la Directiva 2009/101/CE. La presentación de dicha declaración debe mencionarse en las notas explicativas de los estados financieros consolidados. Los Estados miembros podrán permitir asimismo que tal información se omita cuando su naturaleza sea tal que su divulgación pudiera acarrear graves perjuicios a cualquiera de las empresas a las que se refiere. Los Estados miembros podrán subordinar esta omisión a la autorización previa de una autoridad administrativa o judicial. La omisión de estas indicaciones se mencionará en las notas explicativas de los estados financieros consolidados.
Informe de gestión consolidado
1. En el informe de gestión consolidado se consignará, como mínimo, la información requerida en los artículos 19 y 20, así como cualesquiera otros datos que se exijan con arreglo a otras disposiciones de la presente Directiva, teniendo en cuenta las adaptaciones indispensables que resulten de las características propias de un informe de gestión consolidado en comparación con un informe de gestión, de manera que la información ayude a apreciar la situación del grupo de empresas incluidas en la consolidación.
2. Se aplicarán las siguientes adaptaciones de la información exigida en los artículos 19 y 20:
a) al informar de manera detallada de la adquisición de acciones propias, en el informe de gestión consolidado se indicará el número y valor nominal o, si no hubiere valor nominal, el valor contable del conjunto de acciones o participaciones de la empresa matriz de que sean titulares esta misma empresa, empresas filiales de esa empresa matriz o una persona que actúe en su propio nombre pero por cuenta de cualesquiera de dichas empresas. Los Estados miembros podrán autorizar o exigir que estas indicaciones se hagan en las notas explicativas de los estados financieros consolidados;
b) al informar de los sistemas internos de control y gestión de riesgos, en la declaración de gobernanza empresarial se aludirá a las principales características de tales sistemas para el conjunto de empresas incluidas en la consolidación.
3. Cuando se exija un informe de gestión consolidado además del informe de gestión, ambos podrán presentarse en forma de un único informe.
Requisito general de publicidad
1. Los Estados miembros se asegurarán de que las empresas publiquen en un plazo razonable, que no será superior a 12 meses a partir de la fecha del balance, los estados financieros anuales y el informe de gestión debidamente aprobados, así como el dictamen emitido por el auditor legal o las entidades de auditoría contemplados en el artículo 34 de la presente Directiva, con arreglo a lo dispuesto en la legislación de cada Estado miembro, y de conformidad con el capítulo 2 de la Directiva 2009/101/CE.
No obstante, los Estados miembros podrán eximir a las empresas de la obligación de publicar el informe de gestión cuando sea posible obtener con facilidad una copia completa o parcial de dicho informe, mediante simple solicitud, a un precio que no exceda de su coste administrativo.
2. Los Estados miembros podrán eximir a las empresas a que se refiere el anexo II a las que se apliquen las medidas de coordinación establecidas por la presente Directiva en virtud del artículo 1, apartado 1, letra b), de la publicación de sus estados financieros con arreglo al artículo 3 de la Directiva 2009/101/CE, siempre que dichos estados se encuentren a disposición del público en su domicilio social, en los siguientes casos:
a) todos los socios de la empresa de referencia que tienen responsabilidad ilimitada son empresas de las contempladas en el anexo I sujetas a la legislación de Estados miembros distintos del Estado miembro a cuyo Derecho esté sujeta dicha empresa y ninguna de dichas empresas publica los estados financieros de la empresa en cuestión junto con sus propios estados financieros;
b) todos los socios de la empresa de referencia que tienen responsabilidad ilimitada son empresas no sujetas al Derecho de un Estado miembro pero tienen una forma jurídica comparable a las contempladas en la Directiva 2009/101/CE.
Debe poder obtenerse una copia de los estados financieros mediante simple solicitud. El precio de dicha copia no podrá exceder de su coste administrativo.
3. El apartado 1 se aplicará a los estados financieros consolidados y los informes consolidados de gestión.
Cuando la empresa que haya establecido los estados financieros consolidados esté organizada bajo una forma de las enumeradas en el anexo II y no esté sometida en virtud de su legislación nacional, en relación a los documentos a que se refiere el apartado 1, a una obligación de publicidad análoga a la obligación a que se refiere el artículo 3 de la Directiva 2009/101/CE, deberá, como mínimo, tener tales documentos a disposición del público en su domicilio social y facilitar una copia de estos documentos en respuesta a una simple solicitud a un precio que no exceda de su coste administrativo.
Simplificaciones para las pequeñas y medianas empresas
1. Los Estados miembros podrán eximir a las pequeñas empresas de la obligación de publicar sus cuentas de pérdidas y ganancias y sus informes de gestión.
2. Los Estados miembros podrán permitir que las empresas medianas publiquen:
a) un balance abreviado únicamente con las partidas precedidas de letras y de números romanos previstas en los anexos III y IV y con mención separada, bien en el balance o bien en las notas explicativas de los estados financieros:
i) de las partidas C.I.3, C.II.1, 2, 3 y 4, C.III.1, 2, 3 y 4, D.II.2, 3 y 6, y D.III.1 y 2 del activo, así como C.1, 2, 6, 7 y 9 de "Capital, reservas y otros pasivos", indicadas en el anexo III,
ii) de las partidas C.I.3, C.II.1, 2, 3 y 4, C.III.1, 2, 3 y 4, D.II.2, 3 y 6, D.III.1 y 2, F.1, 2, 6, 7 y 9 e I.1, 2, 6, 7 y 9, del anexo IV,
iii) de la información requerida como se indica entre paréntesis en las partidas D.II del activo, y C de "Capital, reservas y otros pasivos", del anexo III, de forma global para todas las partidas en cuestión y por separado para las partidas D.II.2 y 3 del activo, así como C.1, 2, 6, 7 y 9 de "Capital, reservas y otros pasivos",
iv) de la información requerida como se indica entre paréntesis en la partida D.II del anexo IV, de forma global para todas las partidas en cuestión y por separado para las partidas D.II.2 y 3;
b) notas abreviadas explicativas de sus estados financieros, sin la información que se requiere en el artículo 17, apartado 1, letras f) y j).
El presente apartado se entiende sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 30, apartado 1, en la medida en que ese artículo se refiera a la cuenta de pérdidas y ganancias, al informe de gestión y al dictamen del auditor legal o de la entidad de auditoría.
Otros requisitos de publicidad
1. Al efectuarse cualquier publicación íntegra, los estados financieros anuales y el informe de gestión deberán reproducirse en la forma y el texto en el que haya basado su dictamen el auditor legal o la entidad de auditoría. Estos documentos deberán acompañarse del texto íntegro del informe de auditoría.
2. Cuando no se publiquen íntegramente los estados financieros anuales, la versión abreviada de dichos estados financieros, que no irá acompañada del informe de auditoría, deberá:
a) indicar que se trata de una versión abreviada;
b) hacer referencia al registro en el que se hayan depositado los estados financieros de conformidad con el artículo 3 de la Directiva 2009/101/CE o, cuando los estados financieros no se hayan presentado aún, indicar este hecho;
c) precisar si el dictamen del auditor legal o de la entidad de auditoría se emitió sin reservas, con reservas, o si fue desfavorable, o si el auditor legal o entidad de auditoría no pudieron emitir tal dictamen;
d) indicar si el informe de auditoría hacía referencia a alguna cuestión sobre la cual el auditor legal o la entidad de auditoría hayan llamado especialmente la atención sin haber formulado reservas al respecto.
Obligaciones y responsabilidades en la elaboración y publicación de los estados financieros y del informe de gestión
1. Los Estados miembros se asegurarán de que los miembros de los órganos de administración, dirección y supervisión de una empresa, actuando dentro de los límites de las competencias que les confiera el Derecho interno, sean colectivamente responsables de garantizar que:
a) los estados financieros anuales, el informe de gestión y, si se elaborase y publicase por separado, la declaración de gobernanza empresarial, y
b) los estados financieros consolidados, los informes de gestión consolidados y, si se elaborase y publicase por separado, la declaración de gobernanza empresarial consolidada, se redacten y publiquen de conformidad con los requisitos de la presente Directiva y, en su caso, de acuerdo con las normas internacionales de contabilidad adoptadas de conformidad con el Reglamento (CE) nº 1606/2002.
2. Los Estados miembros garantizarán que sus disposiciones legales, reglamentarias y administrativas en materia de responsabilidad, como mínimo respecto de la empresa considerada, se apliquen a los miembros de los órganos de administración, dirección y supervisión de las empresas, por incumplimiento de las obligaciones a que se refiere el apartado 1.
Requisito general
1. Los Estados miembros se asegurarán de que los estados financieros de las entidades de interés público y de las empresas medianas y grandes sean auditados por uno o varios auditores legales o entidades de auditoría autorizados por los Estados miembros para realizar auditorías legales con arreglo a la Directiva 2006/43/CE.
El auditor o auditores legales o la entidad o entidades de auditoría deberán además:
a) emitir un dictamen que indique si, a su juicio:
i) el informe de gestión concuerda con los estados financieros correspondientes al mismo ejercicio, y
ii) el informe de gestión se ha elaborado de conformidad con los requisitos jurídicos aplicables;
b) precisar si, a la vista del conocimiento y la comprensión de la empresa y su entorno obtenidos durante la auditoría, se han detectado incorrecciones materiales en el informe de gestión, y ofrecer indicaciones de la naturaleza de tales incorrecciones.
2. El apartado 1, párrafo primero, se aplicará mutatis mutandis a los estados financieros consolidados. El apartado 1, párrafo segundo, se aplicará mutatis mutandis a los estados financieros consolidados y a los informes de gestión consolidados.
Modificación de la Directiva 2006/43/CE sobre el informe de auditoría
El artículo 28 de la Directiva 2006/43/CE se sustituye por el texto siguiente:
"Artículo 28
Informe de auditoría
1. El informe de auditoría incluirá:
a) una introducción en la que se identificarán como mínimo los estados financieros que son objeto de la auditoría legal, junto con el marco de información financiera que se aplicó en la preparación de dichos estados;
b) una descripción del alcance de la auditoría legal, en la que se precisarán como mínimo las normas de auditoría conforme a las cuales esta se ha llevado a cabo;
c) un dictamen de auditoría, que podrá ser sin reservas, con reservas o desfavorable y recogerá de forma precisa la opinión del auditor legal en cuanto a:
i) si los estados financieros anuales ofrecen una imagen fiel de conformidad con el marco pertinente de información financiera, y
ii) en su caso, si los estados financieros anuales cumplen los requisitos legales; si el auditor legal se ve en la incapacidad de emitir una opinión de auditoría, el dictamen será denegado;
d) una referencia a cualquier cuestión sobre la cual el auditor legal llame la atención a fin de enfatizarla sin por ello formular reservas;
e) el dictamen y la precisión a que se hace referencia en el artículo 34, apartado 1, párrafo segundo, de la Directiva 2013/34/UE del Parlamento Europeo y del consejo de 26 de junio de 2013 sobre los estados financieros anuales, los estados financieros consolidados y otros informes afines de ciertos tipos de empresas, por la que se modifica la Directiva 2006/43/CE del Parlamento Europeo y del Consejo y se derogan las Directivas 78/660/CEE y 83/349/CEE del Consejo [].
2. El informe de auditoría irá firmado y fechado por el auditor legal. Cuando realice la auditoría legal una sociedad de auditoría, el informe de auditoría estará firmado al menos por el auditor o auditores legales que la hayan realizado en nombre de la sociedad de auditoría. En circunstancias excepcionales, los Estados miembros podrán disponer que no haya que divulgar dichas firmas si la divulgación pudiera suponer una amenaza inminente e importante para la seguridad personal de cualquier individuo. En cualquier caso, se dará a conocer a las autoridades competentes pertinentes el nombre de la persona o personas afectadas.
3. El informe sobre los estados financieros consolidados cumplirá a los requisitos establecidos en los apartados 1 y 2. Al informar de la concordancia del informe de gestión y los estados financieros con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1, letra e), el auditor legal o sociedad de auditoría considerará los estados financieros consolidados y el informe de gestión consolidado. En caso de que los estados financieros anuales de la sociedad matriz figuren adjuntos a los estados financieros consolidados, podrán combinarse los informes de auditoría requeridos con arreglo al presente artículo.
Exenciones para las microempresas
1. Los Estados miembros podrán eximir total o parcialmente a las microempresas de las obligaciones siguientes:
a) la obligación de presentar las "Cuentas de regularización del activo" y las "Cuentas de regularización del pasivo". Cuando un Estado miembro se acoja a dicha opción, podrá permitir a dichas empresas, únicamente en relación con aquellos otros gastos mencionados en el apartado 2, letra b), inciso vi), del presente artículo, que no observen lo dispuesto en el artículo 6, apartado 1, letra d), en lo relativo al reconocimiento de las "Cuentas de regularización del activo" y las "Cuentas de regularización del pasivo", a condición de que quede constancia de ello en las notas explicativas de los estados financieros o, con arreglo a la letra b) del presente apartado, al pie del balance;
b) la obligación de elaborar notas explicativas de los estados financieros con arreglo al artículo 16, a condición de que la información exigida en el artículo 16, apartado 1, letras d) y e), de la presente Directiva y en el artículo 24, apartado 2, de la Directiva 2012/30/UE conste al pie del balance;
c) la obligación de preparar un informe de gestión con arreglo al capítulo 5, siempre que toda la información exigida en el artículo 24, apartado 2, de la Directiva 2012/30/UE figure en las notas explicativas de los estados financieros o, de conformidad con la letra b) del presente apartado, al pie del balance;
d) la obligación de publicar estados financieros anuales de conformidad con el capítulo 7 de la presente Directiva, siempre que la información relativa al balance que contengan se presente debidamente, de conformidad con el Derecho nacional, a por lo menos una de las autoridades competentes que designe el Estado miembro de que se trate. Cuando la autoridad competente no sea el registro central, el registro mercantil o el registro de sociedades a que hace referencia el artículo 3, apartado 1, de la Directiva 2009/101/CE, la autoridad competente deberá presentar al registro la información facilitada.
2. Los Estados miembros podrán autorizar a las microempresas:
a) a que elaboren únicamente un balance abreviado que presente por separado al menos las partidas precedidas de letras que figuran en los anexos III o IV, cuando proceda. En los casos en que sea de aplicación la letra a) del apartado 1 del presente artículo, las partidas E del activo y D del pasivo recogidas en el anexo III, o las partidas E y K del anexo IV quedarán excluidas del balance;
b) a que elaboren únicamente una cuenta abreviada de pérdidas y ganancias que presente por separado al menos las siguientes partidas, cuando proceda:
i) el volumen de negocios neto,
ii) otros ingresos,
iii) los costes de materias primas y bienes fungibles,
iv) los gastos de personal,
v) las correcciones de valor,
vi) otros gastos,
vii) impuestos,
viii) resultado del ejercicio.
3. Los Estados miembros no permitirán ni exigirán la aplicación del artículo 8 a aquellas microempresas que se acojan a alguna de las exenciones previstas en los apartados 1 y 2 del presente artículo.
4. Para las microempresas, se considerará que los estados financieros anuales elaborados con arreglo a lo dispuesto en los apartados 1, 2 y 3 del presente artículo dan una imagen fiel conforme a lo exigido en el artículo 4, apartado 3, y, por consiguiente, no se aplicará a dichos estados financieros el artículo 4, apartado 4.
5. De aplicarse la letra a) del apartado 1 del presente artículo, el total del balance a que se refiere el artículo 3, apartado 1, letra a), consistirá en el activo correspondiente a las partidas A a D del activo indicadas en el anexo III o las partidas A a D del anexo IV.
6. Sin perjuicio de lo dispuesto en el presente artículo, los Estados miembros velarán por que, a los demás efectos, las microempresas sean consideradas pequeñas empresas.
7. Los Estados miembros no permitirán que las empresas de inversión ni las sociedades financieras de cartera se acojan a las excepciones previstas en los apartados 1, 2 y 3.
8. Los Estados miembros que a 19 de julio de 2013, hayan puesto en vigor las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas exigidas por la Directiva 2012/6/UE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 14 de marzo de 2012, por la que se modifica la Directiva 78/660/CEE del Consejo, relativa a las cuentas anuales de determinadas formas de sociedad, en lo que respecta a las microentidades [19], podrán quedar exentos de los requisitos enunciados en el artículo 3, apartado 9, por lo que respecta a la conversión en las monedas nacionales de los umbrales establecidos en el artículo 3, apartado 1, cuando apliquen la primera frase del artículo 53, apartado 1.
9. A más tardar el 20 de julio de 2018, la Comisión presentará al Parlamento Europeo, al Consejo y al Comité Económico y Social Europeo un informe sobre la situación de las microempresas, teniendo en cuenta, en particular, el contexto a nivel nacional en relación con el número de empresas afectadas por el criterio relativo al tamaño y por la reducción de las cargas administrativas que se derivan de la exención del deber de publicación.
Exención de las empresas filiales
No obstante lo dispuesto en las Directivas 2009/101/CE y 2012/30/UE, los Estados miembros no estarán obligados a aplicar a las empresas sujetas a su Derecho nacional que sean empresas filiales las disposiciones de la presente Directiva relativas al contenido, la auditoría y la publicidad de los estados financieros anuales y el informe de gestión si se cumplen las condiciones siguientes:
1) que la sociedad matriz esté sujeta al Derecho de un Estado miembro;
2) que todos los accionistas o socios de la empresa filial hayan declarado estar de acuerdo con la exención de tal obligación respecto de cada ejercicio en que se haya aplicado la exención;
3) que la sociedad matriz se haya declarado garante de los compromisos contraídos por la empresa filial;
4) que las declaraciones a que se refieren los apartados 2 y 3 del presente artículo sean publicadas por la empresa filial en las formas establecidas por la legislación del Estado miembro, con arreglo al capítulo 2 de la Directiva 2009/101/CE;
5) que la empresa filial se incluya en los estados financieros consolidados elaborados por la sociedad matriz de conformidad con la presente Directiva;
6) que la exención se consigne en las notas explicativas de los estados financieros consolidados elaborados por la sociedad matriz, y
7) que los estados financieros consolidados a que se refiere el punto 5 del presente artículo, el informe de gestión consolidado y el informe de auditoría sean publicados por la empresa filial en las formas establecidas por la legislación del Estado miembro, con arreglo al capítulo 2 de la Directiva 2009/101/CE.
Empresas que son socios con responsabilidad ilimitada de otras empresas
1. Los Estados miembros podrán exigir que las empresas referidas en el artículo 1, apartado 1, letra a), sujetas a su Derecho nacional que sean socios con responsabilidad ilimitada de cualquiera de las empresas mencionadas en el artículo 1, apartado 1, letra b) ("empresa de referencia"), establezcan, hagan auditar y publiquen, junto con sus propios estados financieros, los estados financieros de la empresa de referencia, de conformidad con las disposiciones de la presente Directiva, en cuyo caso los requisitos de la presente Directiva no se aplicarán a la empresa de referencia.
2. Los Estados miembros no estarán obligados a aplicar las exigencias de la presente Directiva a la empresa de referencia en los siguientes casos:
a) cuando los estados financieros de la empresa de referencia sean elaborados, auditados y publicados de conformidad con lo dispuesto en la presente Directiva, por una sociedad que:
i) sea socio con responsabilidad ilimitada de la empresa de referencia, y
ii) esté sujeta al Derecho de otro Estado miembro;
b) cuando la empresa de referencia esté incluida en los estados financieros consolidados elaborados, auditados y publicados de conformidad con lo dispuesto en la presente Directiva:
i) por un socio con responsabilidad ilimitada, o
ii) por una empresa matriz sometida al Derecho de un Estado miembro, en caso de que la empresa de referencia esté incluida en los estados financieros consolidados de un conjunto más amplio de empresas elaborados, auditados y publicados de conformidad con lo dispuesto en la presente Directiva. Esta exención se mencionará en las notas explicativas de los estados financieros consolidados.
3. En los casos a los que se hace referencia en el apartado 2, la empresa de referencia, previa solicitud, revelará el nombre de la entidad que publique los estados financieros.
Exención relativa a la cuenta de pérdidas y ganancias para las sociedades matrices que elaboran estados financieros consolidados
Los Estados miembros no estarán obligados a aplicar las disposiciones de la presente Directiva relativas a la auditoría y a la publicidad de la cuenta de pérdidas y ganancias a las empresas sujetas a su Derecho nacional que sean sociedades matrices siempre que se cumplan las condiciones siguientes:
1) que la sociedad matriz elabore estados financieros consolidados de conformidad con la presente Directiva, y se incluya en esos estados financieros consolidados;
2) que la exención se consigne en las notas explicativas de los estados financieros anuales de la sociedad matriz;
3) que la exención se consigne en las notas explicativas de los estados financieros consolidados elaborados por la sociedad matriz, y
4) que los resultados del ejercicio de la sociedad matriz calculado con arreglo a la presente Directiva figuren en su balance.
Restricción de exenciones en el caso de las entidades de interés público
Salvo que se disponga expresamente lo contrario en la presente Directiva, los Estados miembros no permitirán a las entidades de interés público acogerse a las simplificaciones o las exenciones previstas en la misma. Las entidades de interés público recibirán el mismo trato que las grandes empresas, independientemente de su volumen de negocios neto, del total del balance o de su número medio de empleados durante el ejercicio.
Definiciones relativas a los pagos efectuados a las administraciones públicas
A efectos de lo previsto en el presente capítulo, se entenderá por:
1) "Empresa activa en la industria extractiva", aquella que realice cualquier actividad que conlleve la exploración, la prospección, el descubrimiento, el desarrollo y la extracción de minerales, petróleo, depósitos de gas natural u otros materiales en el campo de las actividades económicas enumeradas en la sección B, Divisiones 05 a 08, del anexo I del Reglamento (CE) nº 1893/2006 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 20 de diciembre de 2006, por el que se establece la nomenclatura estadística de actividades económicas NACE Revisión 2 [20].
2) "Empresa activa en la explotación maderera de bosques primarios", aquella que realice, en bosques primarios, las actividades a las que se alude en la sección A, división 02. grupo 02.2, del anexo I del Reglamento (CE) nº 1893/2006.
3) "Administración pública", cualquier autoridad nacional, regional o local de un Estado miembro o de un tercer país; se incluyen los departamentos, agencias o sociedades sujetos al control de tales autoridades, conforme se dispone en el artículo 22, apartados 1 a 6, de la presente Directiva.
4) "Proyecto", las actividades operativas que se rigen por un único contrato, licencia, arrendamiento, concesión o acuerdo jurídico similar y forman la base de una responsabilidad de pago frente una administración pública. No obstante, si varios de estos acuerdos están sustancialmente interconectados se considerarán un proyecto.
5) "Pago", una cantidad pagada, ya sea en dinero o en especie, por las actividades descritas en los apartados 1 y 2, de los siguientes tipos:
a) derechos sobre la producción;
b) gravámenes sobre los ingresos, la producción o los beneficios de las sociedades, excluidos los impuestos que gravan el consumo, como el impuesto sobre el valor añadido, los impuestos sobre la renta de las personas físicas o los impuestos sobre las ventas;
c) cánones;
d) dividendos;
e) primas de prospección inicial, descubrimiento y producción;
f) licencias, alquileres, derechos de acceso y otras contraprestaciones por licencias y/o concesiones, y
g) pagos por mejoras de las infraestructuras.
Empresas obligadas a informar de los pagos efectuados a las administraciones públicas
1. Los Estados miembros exigirán a las grandes empresas y a todas las entidades de interés público activas en la industria extractiva o la explotación maderera de bosques primarios que elaboren y publiquen un informe sobre los pagos realizados a las administraciones públicas con periodicidad anual.
2. Tal obligación no se aplicará a las empresas, ya sean filiales o sociedades matrices, que estén sujetas al Derecho de un Estado miembro cuando se cumplan las dos condiciones siguientes:
a) que la sociedad matriz esté sujeta al Derecho de un Estado miembro, y
b) que los pagos a las administraciones públicas abonados por la empresa se incluyan en el informe consolidado sobre dichos pagos elaborado por dicha sociedad matriz con arreglo al artículo 44.
Contenido del informe
1. No será necesario contabilizar en el informe ningún pago, efectuado como pago único o como serie de pagos relacionados, que sea inferior a 100000 EUR durante el ejercicio.
2. En el informe se consignará la siguiente información en relación con las actividades descritas en el artículo 41, apartados 1 y 2, respecto al ejercicio correspondiente:
a) el importe total de los pagos efectuados a cada administración pública;
b) el importe total, desglosado por tipo de pago como se especifica en el artículo 41, punto 5, letras a) a g), de los pagos realizados a cada administración pública;
c) cuando los pagos hayan sido atribuidos a un proyecto específico, el importe total, desglosado por tipo de pago como se específica en el artículo 41, punto 5, letras a) a g), de los pagos realizados para cada proyecto, así como el importe total de los pagos para cada proyecto.
Los pagos realizados por la empresa en relación con obligaciones impuestas a nivel de la entidad pueden consignarse en el balance a nivel de la entidad en lugar de a nivel de proyecto.
3. Cuando se efectúen pagos en especie a una administración pública, se consignarán por su valor y, en su caso, por su volumen. Se incluirán unas notas explicativas para aclarar el modo en que se ha determinado tal valor.
4. La consignación de los pagos contemplados en el presente artículo reflejará el fondo más que la forma del pago o actividad de que se trate. No deben desglosarse ni agregarse de manera artificial los pagos o las actividades con la intención de eludir la aplicación de la presente Directiva.
5. Cuando se trate de Estados miembros que no hayan adoptado el euro, el umbral en euros que se indica en el apartado 1 se convertirá en moneda nacional de la manera siguiente:
a) aplicando el tipo de cambio publicado en el Diario Oficial de la Unión Europea en la fecha de entrada en vigor de toda directiva por la que se fije ese umbral, y
b) redondeando a la centena más próxima.
Informe consolidado sobre pagos efectuados a las administraciones públicas
1. Los Estados miembros exigirán a las grandes empresas y las entidades de interés público activas en la industria extractiva o la explotación maderera de bosques primarios y sujetas a su Derecho nacional que elaboren un informe consolidado sobre los pagos efectuados a las administraciones públicas con arreglo a los artículos 42 y 43 si la sociedad matriz se encuentra sometida a la obligación de preparar estados financieros consolidados conforme a lo dispuesto en el artículo 22, apartados 1 a 6.
Se considerará que una sociedad matriz tiene actividades en la industria extractiva o en la explotación maderera de bosques primarios cuando cualquiera de sus empresas filiales realice actividades en la industria extractiva o en la explotación maderera de bosques primarios.
El informe consolidado incluirá únicamente los pagos resultantes de las operaciones de extracción y/u operaciones relacionadas con la explotación maderera de bosques primarios.
2. La obligación de elaborar el informe consolidado al que se hace referencia en el apartado 1 no se aplicará a:
a) las sociedades matrices de un grupo pequeño según la definición del artículo 3, apartado 5, salvo en el caso de que alguna de las empresas filiales sea una entidad de interés público;
b) las sociedades matrices de un grupo mediano según la definición del artículo 3, apartado 6, salvo en el caso de que alguna de las empresas filiales sea una entidad de interés público, y c) las sociedades matrices sujetas al Derecho de un Estado miembro que sean al mismo tiempo empresas filiales, cuando su propia sociedad matriz esté sujeta al Derecho de un Estado miembro.
3. Una empresa, incluso si se trata de una entidad de interés público, no tendrá que ser incluida en un informe consolidado sobre pagos efectuados a las administraciones públicas cuando se cumpla al menos una de las condiciones siguientes:
a) que restricciones severas y duraderas obstaculicen sustancialmente el ejercicio por parte de la sociedad matriz de sus derechos sobre el patrimonio o gestión de esta empresa;
b) que se dé un caso extremadamente infrecuente de que la información necesaria para la preparación del informe consolidado sobre los pagos efectuados a las administraciones públicas conforme a la presente Directiva no puede obtenerse sin gastos desproporcionados o sin demora injustificada;
c) que la tenencia de las acciones o participaciones de esta empresa tenga exclusivamente por objetivo su cesión ulterior.
Las excepciones indicadas se aplicarán únicamente si se utilizan también a los efectos de los estados financieros consolidados.
Publicidad
1. El informe mencionado en el artículo 42, y el informe consolidado sobre los pagos efectuados a las administraciones públicas citado en el artículo 44, se publicarán con arreglo a lo dispuesto en la legislación de cada Estado miembro, de conformidad con el capítulo 2 de la Directiva 2009/101/CE.
2. Los Estados miembros se asegurarán de que los miembros de los órganos responsables de una empresa, actuando dentro de los límites de las competencias que les confiere el Derecho nacional, tengan la responsabilidad de garantizar, en la medida de sus conocimientos y capacidades, que el informe sobre los pagos efectuados a las administraciones públicas se elabora y se publica de conformidad con los requisitos de la presente Directiva.
Criterios de equivalencia
1. Si una empresa de las contempladas en los artículos 42 y 44 prepara y publica un informe que cumple los requisitos de información de un tercer país y estos han sido declarados equivalentes a los requisitos establecidos en el presente capítulo de conformidad con el artículo 47, la empresa quedará exenta de los requisitos de información establecidos en el presente capítulo, exceptuada la obligación de publicar el informe según determine la legislación de cada Estado miembro de conformidad con el capítulo 2 de la Directiva 2009/101/CE.
2. La Comisión estará facultada para adoptar, de conformidad con el artículo 49, actos delegados que determinen los criterios que han de aplicarse al evaluar, a efectos del apartado 1 del presente artículo, la equivalencia de los requisitos de información de terceros países con los requisitos establecidos en el presente capítulo.
3. Los criterios determinados por la Comisión con arreglo al apartado 2:
a) incluirán los siguientes:
i) empresas a las que se aplican los requisitos,
ii) beneficiarios de pagos a quienes se aplican los requisitos,
iii) pagos que se consignan,
iv) atribución de los pagos que se consignan,
v) desglose de los pagos que se consignan,
vi) factores determinantes de que se presente la información de forma consolidada,
vii) soporte de información,
viii) frecuencia de la información, y
ix) medidas para combatir la evasión; y
b) estarán limitados por lo demás a criterios que faciliten una comparación directa de los requisitos de información del tercer país con los requisitos establecidos en el presente capítulo.
Aplicación de los criterios de equivalencia
La Comisión estará facultada para adoptar actos de ejecución en los que determine cuáles son los requisitos de información de terceros países que, tras aplicar los criterios de equivalencia definidos de conformidad con el artículo 46, considera equivalentes a los requisitos establecidos en el presente capítulo. Dichos actos de ejecución se adoptarán de conformidad con el procedimiento de examen a que se refiere el artículo 50, apartado 2.
Revisión
La Comisión evaluará la aplicación y eficacia de las disposiciones del presente capítulo, e informará al respecto, en particular en lo que se refiere al alcance de las obligaciones de información y a las modalidades de información según un desglose por proyectos, y al cumplimiento de dichas obligaciones y modalidades.
La evaluación tendrá en cuenta la evolución internacional, en particular en relación con el aumento de la transparencia de los pagos a administraciones públicas, evaluará las repercusiones de otros regímenes internacionales, y considerará los efectos sobre la competitividad y la seguridad del abastecimiento energético. Deberá estar finalizada a más tardar el 21 de julio de 2018.
El informe se transmitirá al Parlamento Europeo y al Consejo, junto con una propuesta legislativa, en su caso. En el informe se examinará la posibilidad de ampliar los requisitos en materia de información a otros sectores de actividad y la conveniencia de someter a auditoría el informe sobre los pagos realizados a las administraciones públicas, y se reflexionará sobre la publicación de información adicional sobre el número medio de empleados, el recurso a la subcontratación y las posibles sanciones pecuniarias aplicadas por un país.
Se analizará asimismo en el informe la viabilidad de establecer para todos los emisores de la Unión la obligación de diligencia debida cuando obtengan minerales, a fin de asegurar que las cadenas de suministro no tienen conexión con partes en conflicto y respetan las recomendaciones de la Iniciativa para la transparencia de las industrias extractivas (EITI) y de la OCDE sobre la gestión responsable de la cadena de suministro.
Ejercicio de los poderes delegados
1. Se otorgan a la Comisión los poderes para adoptar actos delegados en las condiciones establecidas en el presente artículo.
2. Los poderes para adoptar actos delegados mencionados en el artículo 1, apartado 2, el artículo 3, apartado 13, y el artículo 46, apartado 2, se otorgan a la Comisión por un período de tiempo indefinido a partir de la fecha indicada en el artículo 54.
3. La delegación de poderes mencionada en el artículo 1, apartado 2, el artículo 3, apartado 13, y el artículo 46, apartado 2, podrá ser revocada en cualquier momento por el Parlamento Europeo o por el Consejo. La decisión de revocación pondrá término a la delegación de los poderes que en ella se especifiquen. La decisión surtirá efecto al día siguiente de su publicación en el Diario Oficial de la Unión Europea o en una fecha posterior indicada en la misma. No afectará a la validez de los actos delegados que ya estén en vigor.
4. Tan pronto como la Comisión adopte un acto delegado, lo notificará simultáneamente al Parlamento Europeo y al Consejo.
5. Los actos delegados adoptados en virtud del artículo 1, apartado 2, el artículo 3, apartado 13, o el artículo 46, apartado 2, entrarán en vigor únicamente si, en un plazo de dos meses desde su notificación al Parlamento Europeo y al Consejo, ninguna de estas instituciones formula objeciones o si, antes del vencimiento de dicho plazo, ambas instituciones informan a la Comisión de que no las formularán. El plazo se prorrogará dos meses por iniciativa del Parlamento Europeo o del Consejo.
Procedimiento de comité
1. La Comisión estará asistida por un comité. Dicho comité será un comité en el sentido del Reglamento (UE) nº 182/2011.
2. En los casos en que se haga referencia al presente apartado, será de aplicación el artículo 5 del Reglamento (UE) nº 182/2011.
Sanciones
Los Estados miembros establecerán sanciones aplicables a las infracciones de las disposiciones nacionales adoptadas con arreglo a la presente Directiva y tomarán todas las medidas necesarias para garantizar su aplicación. Las sanciones establecidas serán efectivas, proporcionadas y disuasorias.
Derogación de las Directivas 78/660/CEE y 83/349/CEE Quedan derogadas las Directivas 78/660/CEE y 83/349/CEE.
Las referencias a las Directivas derogadas se entenderán como referencias a la presente Directiva, con arreglo a la tabla de correspondencias que figura en el anexo VII.
Transposición
1. Los Estados miembros pondrán en vigor las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas necesarias para dar cumplimiento a lo establecido en la presente Directiva a más tardar el 20 de julio de 2015. Comunicarán inmediatamente a la Comisión el texto de dichas disposiciones.
Los Estados miembros podrán establecer que las disposiciones a que se hace referencia en el párrafo primero se apliquen por primera vez a los estados financieros del ejercicio que comienza el 1 de enero de 2016 o durante el ejercicio 2016.
Cuando los Estados miembros adopten dichas disposiciones, estas incluirán una referencia a la presente Directiva o irán acompañadas de dicha referencia en su publicación oficial. Los Estados miembros establecerán las modalidades de la mencionada referencia.
2. Los Estados miembros comunicarán a la Comisión el texto de las principales disposiciones de Derecho interno que adopten en el ámbito regulado por la presente Directiva.
Entrada en vigor
La presente Directiva entrará en vigor a los veinte días de su publicación en el Diario Oficial de la Unión Europea.
Destinatarios
Los destinatarios de la presente Directiva son los Estados miembros.
Hecho en Bruselas, el 26 de junio de 2013.
Por el Parlamento Europeo
El Presidente
M. Schulz
Por el Consejo
El Presidente
A. Shatter
[1] DO C 181 de 21.6.2012, p. 84.
[2] Posición del Parlamento Europeo de 12 de junio de 2013 (no publicada aún en el Diario Oficial) y Decisión del Consejo de 20 de junio de 2013.
[3] DO L 222 de 14.8.1978, p. 11.
[4] DO L 193 de 18.7.1983, p. 1.
[5] DO C 45 E de 23.2.2010, p. 58.
[6] DO L 258 de 1.10.2009, p. 11.
[7] DO L 315 de 14.11.2012, p. 74.
[8] DO L 157 de 9.6.2006, p. 87.
[9] Definidos en la Directiva 2009/28/CE como "bosques y otras superficies boscosas de especies nativas, cuando no hay signos visibles claros de actividad humana y los procesos ecológicos no están perturbados significativamente".
[10] DO L 295 de 12.11.2010, p. 23.
[11] DO L 55 de 28.2.2011, p. 13.
[12] DO L 145 de 30.4.2004, p. 1.
[13] DO L 177 de 30.6.2006, p. 1.
[14] DO L 374 de 31.12.1991, p. 7.
[15] DO L 243 de 11.9.2002, p. 1.
[16] DO L 142 de 30.4.2004, p. 12.
[17] DO L 340 de 22.12.2007, p. 66.
[] DO L 182 de 29.6.2013, p. 19."
[19] DO L 81 de 21.3.2012, p. 3.
[20] DO L 393 de 30.12.2006, p. 1.
- Bélgica:
la société anonyme/de naamloze vennootschap, la société en commandite par actions / de commanditaire vennootschap op aandelen, la société privée à responsabilité limitée/de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid, la société coopérative à responsabilité limitée / de coöperatieve vennootschap met beperkte aansprakelijkheid;
- Bulgaria:
акционерно дружество, дружество с ограничена отговорност, командитно дружество с акции;
- República Checa:
společnost s ručením omezeným, akciová společnost;
- Dinamarca:
aktieselskaber, kommanditaktieselskaber, anpartsselskaber;
- Alemania:
die Aktiengesellschaft, die Kommanditgesellschaft auf Aktien, die Gesellschaft mit beschränkter Haftung;
- Estonia:
aktsiaselts, osaühing;
- Irlanda:
public companies limited by shares or by guarantee, private companies limited by shares or by guarantee;
- Grecia:
η ανώνυμη εταιρία, η εταιρία περιορισμένης ευθύνης, η ετερόρρυθμη κατά μετοχές εταιρία;
- España:
la sociedad anónima, la sociedad comanditaria por acciones, la sociedad de responsabilidad limitada;
- Francia:
la société anonyme, la société en commandite par actions, la société à responsabilité limitée, la société par actions simplifiée;
- Italia:
la società per azioni, la società in accomandita per azioni, la società a responsabilità limitata;
- Chipre:
Δημόσιες εταιρείες περιορισμένης ευθύνης με μετοχές ή με εγγύηση, ιδιωτικές εταιρείες περιορισμένης ευθύνης με μετοχές ή με εγγύηση;
- Letonia:
akciju sabiedrība, sabiedrība ar ierobežotu atbildību;
- Lituania:
akcinės bendrovės, uždarosios akcinės bendrovės;
- Luxemburgo:
la société anonyme, la société en commandite par actions, la société à responsabilité limitée;
- Hungría:
részvénytársaság, korlátolt felelősségű társaság;
- Malta:
kumpanija pubblika —public limited liability company, kumpannija privata —private limited liability company, soċjeta in akkomandita bil-kapital maqsum f'azzjonijiet —partnership en commandite with the capital divided into shares;
- Países Bajos:
de naamloze vennootschap, de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid;
- Austria:
die Aktiengesellschaft, die Gesellschaft mit beschränkter Haftung;
- Polonia:
spółka akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka komandytowo-akcyjna;
- Portugal:
a sociedade anónima, de responsabilidade limitada, a sociedade em comandita por ações, a sociedade por quotas de responsabilidade limitada;
- Rumanía:
societate pe acțiuni, societate cu răspundere limitată, societate în comandită pe acțiuni;
- Eslovenia:
delniška družba, družba z omejeno odgovornostjo, komanditna delniška družba;
- Eslovaquia:
akciová spoločnosť, spoločnosť s ručením obmedzeným;
- Finlandia:
yksityinen osakeyhtiö/privat aktiebolag, julkinen osakeyhtiö/publikt aktiebolag;
- Suecia:
aktiebolag;
- Reino Unido:
public companies limited by shares or by guarantee, private companies limited by shares or by guarantee.
- Bélgica:
la société en nom collectif/de vennootschap onder firma, la société en commandite simple/de gewone commanditaire vennootschap, la société coopérative à responsabilité illimitée / de coöperatieve vennootschap met onbeperkte aansprakelijkheid;
- Bulgaria:
събирателно дружество, командитно дружество;
- República Checa:
veřejná obchodní společnost, komanditní společnost;
- Dinamarca:
interessentskaber, kommanditselskaber;
- Alemania:
die offene Handelsgesellschaft, die Kommanditgesellschaft;
- Estonia:
täisühing, usaldusühing;
- Irlanda:
partnerships, limited partnerships, unlimited companies;
- Grecia:
η ομόρρυθμος εταιρία, η ετερόρρυθμος εταιρία;
- España:
sociedad colectiva, sociedad en comandita simple;
- Francia:
la société en nom collectif, la société en commandite simple;
- Italia:
la società in nome collettivo, la società in accomandita semplice;
- Chipre:
Ομόρρυθμες και ετερόρρυθμες εταιρείες (συνεταιρισμοί);
- Letonia:
pilnsabiedrība, komanditsabiedrība;
- Lituania:
tikrosios ūkinės bendrijos, komanditinės ūkinės bendrijos;
- Luxemburgo:
la société en nom collectif, la société en commandite simple;
- Hungría:
közkereseti társaság, betéti társaság, közös vállalat, egyesülés, egyéni cég;
- Malta:
soċjeta f'isem kollettiv jew soċjeta in akkomandita, bil-kapital li mhux maqsum f'azzjonijiet meta s-soċji kollha li għandhom responsabbilita' llimitata huma soċjetajiet in akkomandita bil-kapital maqsum f'azzjonijiet —partnership en nom collectif or partnership en commandite with capital that is not divided into shares, when all the partners with unlimited liability are partnership en commandite with the capital divided into shares;
- Países Bajos:
de vennootschap onder firma, de commanditaire vennootschap;
- Austria:
die offene Gesellschaft, die Kommanditgesellschaft;
- Polonia:
spółka jawna, spółka komandytowa;
- Portugal:
sociedade em nome colectivo, sociedade em comandita simples;
- Rumanía:
societate în nume colectiv, societate în comandită simplă;
- Eslovenia:
družba z neomejeno odgovornostjo, komanditna družba;
- Eslovaquia:
verejná obchodná spoločnosť, komanditná spoločnosť;
- Finlandia:
avoin yhtiö / öppet bolag, kommandiittiyhtiö/kommanditbolag;
- Suecia:
handelsbolag, kommanditbolag;
- Reino Unido:
partnerships, limited partnerships, unlimited companies.
Activo
A. Capital suscrito no desembolsado
del cual, capital exigido
(a menos que la legislación nacional establezca que el capital exigido debe consignarse en "Capital y reservas", en cuyo caso la parte de capital exigido pero no desembolsado figurará en la partida A del activo, o bien en la partida D.II.5 del activo).
B. Gastos de establecimiento
tal como se definen en la legislación nacional y en la medida en que esta autorice su inscripción en el activo. La legislación nacional podrá disponer también la inscripción de los gastos de establecimiento como primera partida en "Inmovilizado inmaterial".
C. Activo fijo
I. Inmovilizado inmaterial
1. Gastos de desarrollo, siempre que la legislación nacional autorice su inscripción en el activo.
2. Concesiones, patentes, licencias, marcas, así como los derechos y bienes similares, si hubieran sido:
a) adquiridos a título oneroso, sin que deban figurar en la partida C.I.3; o
b) creados por la misma empresa, en la medida en que la legislación nacional autorice su contabilización en el activo.
3. Fondo de comercio, en la medida en que se haya adquirido a título oneroso.
4. Anticipos abonados.
II. Inmovilizado material
1. Terrenos y construcciones.
2. Maquinaria e instalaciones.
3. Otras instalaciones, herramientas y mobiliario.
4. Anticipos abonados e inmovilizaciones materiales en curso de construcción.
III. Activos financieros
1. Acciones o participaciones en empresas ligadas.
2. Préstamos a empresas ligadas.
3. Partes sociales.
4. Préstamos a empresas con las que la sociedad tenga un vínculo de participación en el capital social.
5. Valores mobiliarios que tengan el carácter de inmovilizaciones.
6. Otros préstamos.
D. Activo circulante
I. Existencias
1. Materias primas y bienes fungibles.
2. Productos en curso de fabricación.
3. Productos acabados y mercancías.
4. Anticipos abonados.
II. Créditos
(El importe de los créditos cuya duración residual sea superior a un año deberá indicarse por separado para cada una de las partidas)
1. Créditos resultantes de ventas y prestaciones de servicios.
2. Créditos a empresas ligadas.
3. Créditos a empresas con las que la sociedad tenga un vínculo de participación en el capital social.
4. Otros créditos.
5. Capital suscrito, exigido pero no desembolsado (a menos que la legislación nacional disponga la inscripción del capital exigido en la partida A del activo).
6. Cuentas de regularización del activo (a menos que la legislación nacional disponga la inscripción de estas cuentas en la partida E del activo).
III. Valores mobiliarios
1. Participaciones en empresas ligadas.
2. Acciones propias o participaciones propias (con indicación del valor nominal o, a falta de valor nominal, del valor contable) en la medida en que la legislación nacional autorice su contabilización en el balance.
3. Otros valores mobiliarios.
IV. Haberes en bancos e instituciones de crédito y efectivo en caja E. Cuentas de regularización del activo
(A menos que la legislación nacional disponga la contabilización de estas cuentas en la partida D.II.6 del activo).
Capital, reservas y otros pasivos
A. Capital y reservas
I. Capital suscrito
(A menos que la legislación nacional disponga la contabilización del capital exigido en esta partida, en cuyo caso las cantidades de capital suscrito y de capital desembolsado deberán consignarse por separado).
II. Primas de emisión
III. Reserva de revalorización
IV. Reservas
1. Reserva legal, en la medida en que la legislación nacional imponga la constitución de tal reserva.
2. Reserva para acciones propias o participaciones propias, en la medida en que la legislación nacional imponga la constitución de tal reserva, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 24, apartado 1, letra b), de la Directiva 2012/30/UE.
3. Reservas estatutarias.
4. Otras reservas, incluida la reserva por valor razonable.
V. Resultados de ejercicios anteriores
VI. Resultados del ejercicio
B. Provisiones
1. Provisiones para pensiones y obligaciones similares.
2. Provisiones para impuestos.
3. Otras provisiones.
C. Deudas
(El importe de las deudas cuya duración residual no sea superior a un año y el importe de las deudas cuya duración residual sea superior a un año se indicarán por separado para cada una de las partidas siguientes, así como para el conjunto de estas partidas).
1. Empréstitos de obligaciones, con especificación de los empréstitos convertibles.
2. Deudas con entidades de crédito.
3. Anticipos recibidos por pedidos, siempre que no se hayan deducido de las existencias por separado.
4. Deudas por compras y prestaciones de servicios.
5. Deudas representadas mediante efectos de comercio.
6. Deudas con empresas ligadas.
7. Deudas con empresas con las que la sociedad tenga un vínculo de participación en el capital social.
8. Otras deudas, con inclusión de las deudas fiscales y las deudas a la Seguridad Social.
9. Cuentas de regularización del pasivo (a menos que la legislación nacional disponga la contabilización de esas cuentas en la partida D del pasivo).
D. Cuentas de regularización del pasivo
(A menos que la legislación nacional disponga la contabilización de esas cuentas en la partida C.9, del pasivo).
A. Capital suscrito no desembolsado
del cual, capital exigido
(a menos que la legislación nacional establezca que el capital exigido deberá consignarse en la partida L, en cuyo caso la parte de capital exigido pero no desembolsado figurará en la partida A o en la partida D.II.5).
B. Gastos de establecimiento
tal como se definen en la legislación nacional y en la medida en que esta autorice su inscripción en el activo. La legislación nacional podrá disponer también la inscripción de los gastos de establecimiento como primera partida en "Inmovilizado inmaterial".
C. Activo fijo
I. Inmovilizado inmaterial
1. Gastos de desarrollo, siempre que la legislación nacional autorice su inscripción en el activo.
2. Concesiones, patentes, licencias, marcas, así como los derechos y bienes similares, si hubieran sido:
a) adquiridos a título oneroso, sin que deban figurar en la partida C.I.3; o b) creados por la misma empresa, en la medida en que la legislación nacional autorice su contabilización en el activo.
3. Fondo de comercio, en la medida en que se haya adquirido a título oneroso.
4. Anticipos abonados.
II. Inmovilizado material
1. Terrenos y construcciones.
2. Maquinaria e instalaciones.
3. Otras instalaciones, herramientas y mobiliario.
4. Anticipos abonados e inmovilizaciones materiales en curso de construcción.
III. Activos financieros
1. Acciones o participaciones en empresas ligadas.
2. Préstamos a empresas ligadas.
3. Partes sociales.
4. Préstamos a empresas con las que la sociedad tenga un vínculo de participación en el capital social.
5. Valores mobiliarios que tengan el carácter de inmovilizaciones.
6. Otros préstamos.
D. Activo circulante
I. Existencias
1. Materias primas y bienes fungibles.
2. Productos en curso de fabricación.
3. Productos acabados y mercancías.
4. Anticipos abonados.
II. Créditos
(El importe de los créditos cuya duración residual sea superior a un año deberá indicarse de forma separada para cada una de las partidas que se indican a continuación).
1. Créditos resultantes de ventas y prestaciones de servicios.
2. Créditos a empresas ligadas.
3. Créditos a empresas con las que la sociedad tenga un vínculo de participación en el capital social.
4. Otros créditos.
5. Capital suscrito, exigido pero no desembolsado (a menos que la legislación nacional disponga la inscripción del capital exigido en la partida A del activo).
6. Cuentas de regularización del activo (a menos que la legislación nacional disponga la inscripción de esas cuentas en la partida E del activo).
III. Valores mobiliarios
1. Acciones o participaciones en empresas ligadas.
2. Acciones propias o participaciones propias (con indicación del valor nominal o, a falta de valor nominal, del valor contable) en la medida en que la legislación nacional autorice su contabilización en el balance.
3. Otros valores mobiliarios.
IV. Haberes en bancos e instituciones de crédito y efectivo en caja
E. Cuentas de regularización del activo
(A menos que la legislación nacional disponga la contabilización de esas cuentas en la partida D.II.6).
F. Deudas cuya duración residual no sea superior a un año
1. Empréstitos de obligaciones, con especificación de los empréstitos convertibles.
2. Deudas con entidades de crédito.
3. Anticipos recibidos por pedidos, siempre que no se hayan deducido de las existencias por separado.
4. Deudas por compras y prestaciones de servicios.
5. Deudas representadas mediante efectos de comercio.
6. Deudas con empresas ligadas.
7. Deudas con empresas con las cuales la sociedad tenga un vínculo de participación en el capital social.
8. Otras deudas, con inclusión de las deudas fiscales y de las deudas a la Seguridad Social.
9. Cuentas de regularización del pasivo (a menos que la legislación nacional disponga la inscripción de esas cuentas en la partida K).
G. Activo circulante
(Incluidas las cuentas de regularización del activo si se contabilizan en la partida E y las cuentas de regularización del pasivo si se contabilizan en la partida K).
H. Importe total de los elementos del activo después de la deducción de las deudas
I. Deudas cuya duración residual sea superior a un año
1. Empréstitos de obligaciones, con especificación de los empréstitos convertibles.
2. Deudas con entidades de crédito.
3. Anticipos recibidos por pedidos, siempre que no se hayan deducido de las existencias por separado.
4. Deudas por compras y prestaciones de servicios.
5. Deudas representadas mediante efectos de comercio.
6. Deudas con empresas ligadas.
7. Deudas con empresas con las cuales la sociedad tenga un vínculo de participación en el capital social.
8. Otras deudas, con inclusión de las deudas fiscales y de las deudas a la Seguridad Social.
9. Cuentas de regularización del pasivo (a menos que la legislación nacional disponga la inscripción de esas cuentas en la partida K).
J. Provisiones
1. Provisiones para pensiones y obligaciones similares.
2. Provisiones para impuestos.
3. Otras provisiones.
K. Cuentas de regularización de pasivo
(A menos que la legislación nacional disponga la inscripción de esas cuentas en las partidas F.9 o I.9).
L. Capital y reservas
I. Capital suscrito
(A menos que la legislación nacional disponga la contabilización del capital exigido en esta partida, en cuyo caso las cantidades de capital suscrito y de capital desembolsado deberán consignarse por separado).
II. Primas de emisión
III. Reserva de revalorización
IV. Reservas
1. Reserva legal, en la medida en que la legislación nacional imponga la constitución de tal reserva.
2. Reserva para acciones propias o participaciones propias, en la medida en que la legislación nacional imponga la constitución de tal reserva, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 24, apartado 1, letra b), de la Directiva 2012/30/UE.
3. Reservas estatutarias.
4. Otras reservas, incluida la reserva por valor razonable.
V. Resultados de ejercicios anteriores
VI. Resultados del ejercicio
1. Volumen de negocios neto.
2. Variación de las existencias de productos acabados y en curso de fabricación.
3. Trabajos efectuados por la empresa para sí misma y reflejados en el activo.
4. Otros ingresos de explotación.
5. a) Materias primas y bienes fungibles.
b) Otros gastos externos.
6. Gastos de personal:
a) Sueldos y salarios.
b) Cargas sociales, con mención separada de las que cubran las pensiones.
7. a) Correcciones de valor sobre gastos de establecimiento y sobre inmovilizaciones materiales e inmateriales.
b) Correcciones de valor de elementos del activo circulante, en la medida en que rebasen las correcciones de valor normales en el seno de la empresa.
8. Otros gastos de funcionamiento.
9. Ingresos procedentes de partes sociales, con mención separada de los procedentes de empresas ligadas.
10. Ingresos procedentes de otros valores mobiliarios y de préstamos que formen parte del activo fijo, con mención separada de los procedentes de empresas ligadas.
11. Otros intereses e ingresos asimilados, con mención separada de los procedentes de empresas ligadas.
12. Correcciones de valor de activos financieros y de valores mobiliarios que formen parte del activo circulante.
13. Intereses y gastos asimilados, con mención separada de los importes que deban pagarse a empresas ligadas.
14. Impuestos sobre el resultado.
15. Resultado una vez deducidos los impuestos.
16. Otros impuestos que no figuren en las partidas 1 a 15.
17. Resultado del ejercicio.
1. Volumen de negocios neto.
2. Costes de las ventas (incluidas las correcciones de valor).
3. Resultado bruto.
4. Costes de distribución (incluidas las correcciones de valor).
5. Gastos generales administrativos (incluidas las correcciones de valor).
6. Otros ingresos de explotación.
7. Ingresos procedentes de partes sociales, con mención separada de los procedentes de empresas ligadas.
8. Ingresos procedentes de otros valores mobiliarios y de préstamos que formen parte del activo fijo, con mención separada de los procedentes de empresas ligadas.
9. Otros intereses e ingresos asimilados, con mención separada de los procedentes de empresas ligadas.
10. Correcciones de valor de activos financieros y de valores mobiliarios que formen parte del activo circulante.
11. Intereses y gastos asimilados, con mención separada de los importes a pagar a empresas ligadas.
12. Impuestos sobre el resultado.
13. Resultado una vez deducidos los impuestos.
14. Otros impuestos que no figuren en las partidas 1 a 13.
15. Resultado del ejercicio.
|
Directiva 78/660/CEE |
Directiva 83/349/CEE |
Presente Directiva |
|
Artículo 1, apartado 1, párrafo primero, texto introductorio |
— |
Artículo 1, apartado 1, letra a) |
|
Artículo 1, apartado 1, párrafo primero, guiones primero a vigésimo séptimo |
— |
Anexo I |
|
Artículo 1, apartado 1, párrafo segundo |
— |
Artículo 1, apartado 1, letra b) |
|
Artículo 1, apartado 1, párrafo segundo, letras a) a aa) |
— |
Anexo II |
|
Artículo 1, apartado 1, párrafo tercero |
— |
— |
|
Artículo 1, apartado 2 |
— |
— |
|
Artículo 2, apartado 1 |
— |
Artículo 4, apartado 1 |
|
Artículo 2, apartado 2 |
— |
Artículo 4, apartado 2 |
|
Artículo 2, apartado 3 |
— |
Artículo 4, apartado 3 |
|
Artículo 2, apartado 4 |
— |
Artículo 4, apartado 3 |
|
Artículo 2, apartado 5 |
— |
Artículo 4, apartado 4 |
|
Artículo 2, apartado 6 |
— |
Artículo 4, apartado 5 |
|
Artículo 3 |
— |
Artículo 9, apartado 1 |
|
Artículo 4, apartado 1 |
— |
Artículo 9, apartado 2 |
|
Artículo 4, apartado 2 |
— |
Artículo 9, apartado 3 |
|
Artículo 4, apartado 3 |
— |
Artículo 9, apartado 3 |
|
Artículo 4, apartado 4 |
— |
Artículo 9, apartado 5 |
|
Artículo 4, apartado 5 |
— |
— |
|
Artículo 4, apartado 6 |
— |
Artículo 6, apartado 1, letra h) y artículo 6, apartado 3 |
|
Artículo 5, apartado 1 |
— |
— |
|
Artículo 5, apartado 2 |
— |
Artículo 2, punto 14 |
|
Artículo 5, apartado 3 |
— |
Artículo 2, punto 15 |
|
Artículo 6 |
— |
Artículo 9, apartado 6 |
|
Artículo 7 |
— |
Artículo 6, apartado 1, letra g) |
|
Artículo 8 |
— |
Artículo 10 |
|
Artículo 9, letra A |
— |
Anexo III, letra A |
|
Artículo 9, letra B |
— |
Anexo III, letra B |
|
Artículo 9, letra C |
— |
Anexo III, letra C |
|
Artículo 9, letra D |
— |
Anexo III, letra D |
|
Artículo 9, letra E |
— |
Anexo III, letra E |
|
Artículo 9, letra F |
— |
— |
|
Pasivo |
— |
Capital, reservas y otros pasivos |
|
Artículo 9, letra A |
— |
Anexo III, letra A |
|
Artículo 9, letra B |
— |
Anexo III, letra B |
|
Artículo 9, letra C |
— |
Anexo III, letra C |
|
Artículo 9, letra D |
— |
Anexo III, letra D |
|
Artículo 9, letra E |
— |
— |
|
Artículo 10 |
— |
Anexo IV |
|
Artículo 10 bis |
— |
Artículo 11 |
|
Artículo 11, párrafo primero |
— |
Artículo 3, apartado 2, y artículo 14, apartado 1 |
|
Artículo 11, párrafo segundo |
— |
— |
|
Artículo 11, párrafo tercero |
— |
Artículo 3, apartado 9, párrafo primero |
|
Artículo 12, apartado 1 |
— |
Artículo 3, apartado 10 |
|
Artículo 12, apartado 2 |
— |
Artículo 3, apartado 9, párrafo segundo |
|
Artículo 12, apartado 3 |
— |
Artículo 3, apartado 11 |
|
Artículo 13, apartado 1 |
— |
Artículo 12, apartado 1 |
|
Artículo 13, apartado 2 |
— |
Artículo 12, apartado 2 |
|
Artículo 14 |
— |
Artículo 16, apartado 1, letra d) |
|
Artículo 15, apartado 1 |
— |
Artículo 12, apartado 3 |
|
Artículo 15, apartado 2 |
— |
Artículo 2, punto 4 |
|
Artículo 15, apartado 3, letra a) |
— |
Artículo 17, apartado 1, letra a) |
|
Artículo 15, apartado 3, letra b) |
— |
— |
|
Artículo 15, apartado 3, letra c) |
— |
Artículo 17, apartado 1, letra a), inciso i) |
|
Artículo 15, apartado 4 |
— |
— |
|
Artículo 16 |
— |
Artículo 12, apartado 4 |
|
Artículo 17 |
— |
Artículo 2, apartado 2 |
|
Artículo 18 |
— |
— |
|
Artículo 19 |
— |
Artículo 2, punto 8 |
|
Artículo 20, apartado 1 |
— |
Artículo 12, apartado 12, párrafo primero |
|
Artículo 20, apartado 2 |
— |
Artículo 12, apartado 12, párrafo segundo |
|
Artículo 20, apartado 3 |
— |
Artículo 12, apartado 12, párrafo tercero |
|
Artículo 21 |
— |
— |
|
Artículo 22, párrafo primero |
— |
Artículo 13, apartado 1 |
|
Artículo 22, párrafo segundo |
— |
Artículo 13, apartado 2 |
|
Artículo 23, partidas 1 a 15 |
— |
Anexo V, partidas 1 a 15 |
|
Artículo 23, partidas 16 a 19 |
— |
— |
|
Artículo 23, partidas 20 y 21 |
— |
Anexo V, partidas 16 y 17 |
|
Artículo 24 |
— |
— |
|
Artículo 25, partidas 1 a 13 |
— |
Anexo VI, partidas 1 a 13 |
|
Artículo 25, partidas 14 a 17 |
— |
— |
|
Artículo 25, partidas 18 y 19 |
— |
Anexo VI, partidas 14 y 15 |
|
Artículo 26 |
— |
— |
|
Artículo 27, párrafo primero, texto introductorio |
— |
Artículo 3, apartado 3 |
|
Artículo 27, párrafo primero, letras a) y c) |
— |
Artículo 14, apartado 2, letras a) y b) |
|
Artículo 27, párrafo primero, letras b) y d) |
— |
— |
|
Artículo 27, párrafo segundo |
— |
Artículo 3, apartado 9, párrafo primero |
|
Artículo 28 |
— |
Artículo 2, apartado 5 |
|
Artículo 29 |
— |
— |
|
Artículo 30 |
— |
— |
|
Artículo 31, apartado 1 |
— |
Artículo 6, apartado 1, texto introductorio y letras a) a f) |
|
Artículo 31, apartado 1 bis |
— |
Artículo 6, apartado 5 |
|
Artículo 31, apartado 2 |
— |
Artículo 4, apartado 4 |
|
Artículo 32 |
— |
Artículo 6, apartado 1, letra i) |
|
Artículo 33, apartado 1, texto introductorio |
— |
Artículo 7, apartado 1 |
|
Artículo 33, apartado 1, letras a) y b), y párrafos segundo y tercero |
— |
— |
|
Artículo 33, apartado 1, letra c) |
— |
Artículo 7, apartado 1 |
|
Artículo 33, apartado 2, letra a), párrafo primero, y letras b), c) y d) |
— |
Artículo 7, apartado 2 |
|
Artículo 33, apartado 2, letra a), párrafo segundo |
— |
Artículo 16, apartado 1, letra b) |
|
Artículo 33, apartado 3 |
— |
Artículo 7, apartado 3 |
|
Artículo 33, apartado 4 |
— |
Artículo 16, apartado 1, letra b), inciso ii) |
|
Artículo 33, apartado 5 |
— |
— |
|
Artículo 34 |
— |
Artículo 12, apartado 11, párrafo cuarto |
|
Artículo 35, apartado 1, letra a) |
— |
Artículo 6, apartado 1, letra i) |
|
Artículo 35, apartado 1, letra b) |
— |
Artículo 12, apartado 5 |
|
Artículo 35, apartado 1, letra c) |
— |
Artículo 12, apartado 6 |
|
Artículo 35, apartado 1, letra d) |
— |
Artículo 17, apartado 1, letra b) |
|
Artículo 35, apartado 2 |
— |
Artículo 2, punto 6 |
|
Artículo 35, apartado 3 |
— |
Artículo 2, punto 7 |
|
Artículo 35, apartado 4 |
— |
Artículo 12, apartado 8, y artículo 17, apartado 1, letra a), inciso vi) |
|
Artículo 36 |
— |
— |
|
Artículo 37, apartado 1 |
— |
Artículo 12, apartado 11, párrafos tercero a quinto |
|
Artículo 37, apartado 2 |
— |
Artículo 12, apartado 11, párrafos primero y segundo |
|
Artículo 38 |
— |
— |
|
Artículo 39, apartado 1, letra a) |
— |
Artículo 6, apartado 1, letra i) |
|
Artículo 39, apartado 1, letra b) |
— |
Artículo 12, apartado 7, párrafo primero |
|
Artículo 39, apartado 1, letra c) |
— |
— |
|
Artículo 39, apartado 1, letra d) |
— |
Artículo 12, apartado 7, párrafo segundo |
|
Artículo 39, apartado 1, letra e) |
— |
Artículo 17, apartado 1, letra b) |
|
Artículo 39, apartado 2 |
— |
Artículo 2, punto 6 |
|
Artículo 40, apartado 1 |
— |
Artículo 12, apartado 9 |
|
Artículo 40, apartado 2 |
— |
— |
|
Artículo 41 |
— |
Artículo 12, apartado 10 |
|
Artículo 42, párrafo primero |
— |
Artículo 12, apartado 12, párrafo tercero |
|
Artículo 42, párrafo segundo |
— |
— |
|
Artículo 42 bis, apartado 1 |
— |
Artículo 8, apartado 1, letra a) |
|
Artículo 42 bis, apartado 2 |
— |
Artículo 8, apartado 2 |
|
Artículo 42 bis, apartado 3 |
— |
Artículo 8, apartado 3 |
|
Artículo 42 bis, apartado 4 |
— |
Artículo 8, apartado 4 |
|
Artículo 42 bis, apartado 5 |
— |
Artículo 8, apartado 5 |
|
Artículo 42 bis, apartado 5 bis |
— |
Artículo 8, apartado 6 |
|
Artículo 42 ter |
— |
Artículo 8, apartado 7 |
|
Artículo 42 quater |
— |
Artículo 8, apartado 8 |
|
Artículo 42 quinquies |
— |
Artículo 16, apartado 1, letra c) |
|
Artículo 42 sexties |
— |
Artículo 8, apartado 1, letra b) |
|
Artículo 42 septies |
— |
Artículo 8, apartado 9 |
|
Artículo 43, apartado 1, texto introductorio |
— |
Artículo 16, apartado 1, texto introductorio |
|
Artículo 43, apartado 1, punto 1 |
— |
Artículo 16, apartado 1, letra a) |
|
Artículo 43, apartado 1, punto 2, párrafo primero |
— |
Artículo 17, apartado 1, letra g), párrafo primero |
|
Artículo 43, apartado 1, punto 2, párrafo segundo |
— |
Artículo 17, apartado 1, letra k) |
|
Artículo 43, apartado 1, punto 3 |
— |
Artículo 17, apartado 1, letra h) |
|
Artículo 43, apartado 1, punto 4 |
— |
Artículo 17, apartado 1, letra i) |
|
Artículo 43, apartado 1, punto 5 |
— |
Artículo 17, apartado 1, letra j) |
|
Artículo 43, apartado 1, punto 6 |
— |
Artículo 16, apartado 1, letra g) |
|
Artículo 43, apartado 1, punto 7 |
— |
Artículo 16, apartado 1, letra d) |
|
Artículo 43, apartado 1, punto 7 bis |
— |
Artículo 17, apartado 1, letra p) |
|
Artículo 43, apartado 1, punto 7 ter |
— |
Artículo 2, punto 3, y artículo 17, apartado 1, letra r) |
|
Artículo 43, apartado 1, punto 8 |
— |
Artículo 18, apartado 1, letra a) |
|
Artículo 43, apartado 1, punto 9 |
— |
Artículo 17, apartado 1, letra e) |
|
Artículo 43, apartado 1, punto 10 |
— |
— |
|
Artículo 43, apartado 1, punto 11 |
— |
Artículo 17, apartado 1, letra f) |
|
Artículo 43, apartado 1, punto 12 |
— |
Artículo 17, apartado 1, letra d), párrafo primero |
|
Artículo 43, apartado 1, punto 13 |
— |
Artículo 16, apartado 1, letra e) |
|
Artículo 43, apartado 1, punto 14, letra a) |
— |
Artículo 17, apartado 1, letra c), inciso i) |
|
Artículo 43, apartado 1, punto 14, letra b) |
— |
Artículo 17, apartado 1, letra c), inciso ii) |
|
Artículo 43, apartado 1, punto 15 |
— |
Artículo 18, apartado 1, letra b) y artículo 18, apartado 3 |
|
Artículo 43, apartado 2 |
— |
— |
|
Artículo 43, apartado 3 |
— |
Artículo 17, apartado 1, letra d), párrafo segundo |
|
Artículo 44 |
— |
— |
|
Artículo 45, apartado 1 |
— |
Artículo 17, apartado 1, letra g), párrafo segundo |
|
— |
— |
Artículo 28, apartado 3 |
|
Artículo 45, apartado 2 |
— |
Artículo 18, apartado 2 |
|
Artículo 46 |
— |
Artículo 19 |
|
Artículo 46 bis |
— |
Artículo 20 |
|
Artículo 47, apartados 1 y 1 bis |
— |
Artículo 30, apartados 1 y 2 |
|
Artículo 47, apartado 2 |
— |
Artículo 31, apartado 1 |
|
Artículo 47, apartado 3 |
— |
Artículo 31, apartado 2 |
|
Artículo 48 |
— |
Artículo 32, apartado 1 |
|
Artículo 49 |
— |
Artículo 32, apartado 2 |
|
Artículo 50 |
— |
Artículo 17, apartado 1, letra o) |
|
Artículo 50 bis |
— |
— |
|
Artículo 50 ter |
— |
Artículo 33, apartado 1, letra a) |
|
Artículo 50 quater |
— |
Artículo 33, apartado 2 |
|
Artículo 51, apartado 1 |
— |
Artículo 34, apartado 1 |
|
Artículo 51, apartado 2 |
— |
— |
|
Artículo 51, apartado 3 |
— |
— |
|
Artículo 51 bis |
— |
Artículo 35 |
|
Artículo 52 |
— |
— |
|
Artículo 53, apartado 2 |
— |
Artículo 3, apartado 13 |
|
Artículo 53 bis |
— |
Artículo 40 |
|
Artículo 55 |
— |
— |
|
Artículo 56, apartado 1 |
— |
— |
|
Artículo 56, apartado 2 |
— |
Artículo 17, apartado 1, letras l), m) y n) |
|
Artículo 57 |
— |
Artículo 37 |
|
Artículo 57 bis |
— |
Artículo 38 |
|
Artículo 58 |
— |
Artículo 39 |
|
Artículo 59, apartado 1 |
— |
Artículo 9, apartado 7, letra a) |
|
Artículo 59, apartados 2 a 6, letra a) |
— |
Artículo 9, apartado 7, letra a), y artículo 27 |
|
Artículo 59, apartado 6, letras b) y c) |
— |
Artículo 9, apartado 7, letras b) y c) |
|
Artículo 59, apartados 7 y 8 |
— |
Artículo 9, apartado 7, letra a), y artículo 27 |
|
Artículo 59, apartado 9 |
— |
Artículo 27, apartado 9 |
|
Artículo 60 |
— |
— |
|
Artículo 60 bis |
— |
Artículo 51 |
|
Artículo 61 |
— |
Artículo 17, apartado 2 |
|
Artículo 61 bis |
— |
— |
|
Artículo 62 |
— |
Artículo 55 |
|
— |
Artículo 1, apartado 1 |
Artículo 22, apartado 1 |
|
— |
Artículo 1, apartado 2 |
Artículo 22, apartado 2 |
|
— |
Artículo 2, apartados 1, 2 y 3 |
Artículo 22, apartados 3, 4 y 5 |
|
— |
Artículo 3, apartado 1 |
Artículo 22, apartado 6 |
|
— |
Artículo 3, apartado 2 |
Artículo 2, apartado 10 |
|
— |
Artículo 4, apartado 1 |
Artículo 21 |
|
— |
Artículo 4, apartado 2 |
— |
|
— |
Artículo 5 |
— |
|
— |
Artículo 6, apartado 1 |
Artículo 23, apartado 2 |
|
— |
Artículo 6, apartado 2 |
Artículo 3, apartado 8 |
|
— |
Artículo 6, apartado 3 |
Artículo 3, apartado 9, párrafo segundo, y artículo 3, apartados 10 y 11 |
|
— |
Artículo 6, apartado 4 |
Artículo 23, apartado 2 |
|
— |
Artículo 7, apartado 1 |
Artículo 23, apartado 3 |
|
— |
Artículo 7, apartado 2 |
Artículo 23, apartado 4 |
|
— |
Artículo 7, apartado 3 |
Artículo 23, apartado 3, parte introductoria |
|
— |
Artículo 8 |
Artículo 23, apartado 5 |
|
— |
Artículo 9, apartado 1 |
Artículo 23, apartado 6 |
|
— |
Artículo 9, apartado 2 |
— |
|
— |
Artículo 10 |
Artículo 23, apartado 7 |
|
— |
Artículo 11 |
Artículo 23, apartado 8 |
|
— |
Artículo 12, apartado 1 |
Artículo 22, apartado 7 |
|
— |
Artículo 12, apartado 2 |
Artículo 22, apartado 8 |
|
— |
Artículo 12, apartado 3 |
Artículo 22, apartado 9 |
|
— |
Artículo 13, apartados 1 y 2 |
Artículo 2, punto 16, y artículo 6, apartado 1, letra j) |
|
— |
Artículo 13, apartado 2 bis |
Artículo 23, apartado 10 |
|
— |
Artículo 13, apartado 3 |
Artículo 23, apartado 9 |
|
— |
Artículo 15 |
— |
|
— |
Artículo 16 |
Artículo 4 |
|
— |
Artículo 17, apartado 1 |
Artículo 24, apartado 1 |
|
— |
Artículo 17, apartado 2 |
— |
|
— |
Artículo 18 |
Artículo 24, apartado 2 |
|
— |
Artículo 19 |
Artículo 25, apartado 3, letras a) a e) |
|
— |
Artículo 20 |
— |
|
— |
Artículo 21 |
Artículo 24, apartado 4 |
|
— |
Artículo 22 |
Artículo 24, apartado 5 |
|
— |
Artículo 23 |
Artículo 24, apartado 6 |
|
— |
Artículo 24 |
— |
|
— |
Artículo 25, apartado 1 |
Artículo 6, apartado 1, letra b) |
|
— |
Artículo 25, apartado 2 |
Artículo 4, apartado 4 |
|
— |
Artículo 26, apartado 1 |
Artículo 24, apartado 7 |
|
— |
Artículo 26, apartado 2 |
— |
|
— |
Artículo 26, apartado 3 |
Artículo 6, apartado 1, letra j) |
|
— |
Artículo 27 |
Artículo 24, apartado 8 |
|
— |
Artículo 28 |
Artículo 24, apartado 9 |
|
— |
Artículo 29, apartado 1 |
Artículo 24, apartado 10 |
|
— |
Artículo 29, apartado 2 |
Artículo 24, apartado 11 |
|
— |
Artículo 29, apartado 3 |
Artículo 24, apartado 12 |
|
— |
Artículo 29, apartado 4 |
Artículo 24, apartado 13 |
|
— |
Artículo 29, apartado 5 |
Artículo 24, apartado 14 |
|
— |
Artículo 30, apartado 1 |
Artículo 24, apartado 3, letra c) |
|
— |
Artículo 30, apartado 2 |
— |
|
— |
Artículo 31 |
Artículo 24, apartado 3, letra f) |
|
— |
Artículo 32, apartados 1 y 2 |
Artículo 26 |
|
— |
Artículo 32, apartado 3 |
— |
|
— |
Artículo 33 |
Artículo 27 |
|
— |
Artículo 34, texto introductorio, y artículo 34, apartado 1, primera frase |
Artículo 16, apartado 1, letra a), y artículo 28, apartado 1 |
|
— |
Artículo 34, apartado 1, segunda frase |
— |
|
— |
Artículo 34, apartado 2 |
Artículo 28, apartado 2, letra a) |
|
— |
Artículo 34, apartado 3, letra a) |
Artículo 28, apartado 2, letra b) |
|
— |
Artículo 34, apartado 3, letra b) |
— |
|
— |
Artículo 34, apartado 4 |
Artículo 28, apartado 2, letra c) |
|
— |
Artículo 34, apartado 5 |
Artículo 28, apartado 2, letra d) |
|
— |
Artículo 34, apartado 6 |
Artículo 16, apartado 1, letra g) y artículo 28, apartado 1 |
|
— |
Artículo 34, apartado 7 |
Artículo 16, apartado 1, letra d), y artículo 28, apartado 1 |
|
— |
Artículo 34, apartado 7 bis |
Artículo 17, apartado 1, letra p) |
|
— |
Artículo 34, apartado 7 ter |
Artículo 17, apartado 1, letra r) |
|
— |
Artículo 34, apartado 8 |
Artículo 18, apartado 1, letra a) |
|
— |
Artículo 34, apartado 9, letra a) |
Artículo 17, apartado 1, letra e) |
|
— |
Artículo 34, apartado 9, letra b) |
Artículo 28, apartado 1, letra b) |
|
— |
Artículo 34, apartado 10 |
— |
|
— |
Artículo 34, apartado 11 |
Artículo 17, apartado 1, letra f), y artículo 28, apartado 1 |
|
— |
Artículo 34, apartados 12 y 13 |
Artículo 28, apartado 1, letra c) |
|
— |
Artículo 34, apartado 14 |
Artículo 16, apartado 1, letra c), y artículo 28, apartado 1 |
|
— |
Artículo 17, apartado 1, letra c) |
Artículo 17, apartado 1, letra c), y artículo 28, apartado 1 |
|
— |
Artículo 34, apartado 16 |
Artículo 18, apartado 1, letra b), y artículo 28, apartado 1 |
|
— |
Artículo 35, apartado 1 |
Artículo 28, apartado 3 |
|
— |
Artículo 35, apartado 2 |
— |
|
— |
Artículo 36, apartado 1 |
Artículo 19, apartado 1, y artículo 29, apartado 1 |
|
— |
Artículo 36, apartado 2, letra a) |
— |
|
— |
Artículo 36, apartado 2, letras b) y c) |
Artículo 19, apartado 2, letras b) y c) |
|
— |
Artículo 36, apartado 2, letra d) |
Artículo 29, apartado 2, letra a) |
|
— |
Artículo 36, apartado 2, letra e) |
Artículo 19, apartado 2, letra e), y artículo 29, apartado 1 |
|
— |
Artículo 36, apartado 2, letra f) |
Artículo 29, apartado 2, letra b) |
|
— |
Artículo 36, apartado 3 |
Artículo 29, apartado 3 |
|
— |
Artículo 36 bis |
Artículo 33, apartado 1, letra b) |
|
— |
Artículo 36 ter |
Artículo 33, apartado 2 |
|
— |
Artículo 37, apartado 1 |
Artículo 34, apartados 1 y 2 |
|
— |
Artículo 37, apartado 2 |
Artículo 35 |
|
— |
Artículo 37, apartado 4 |
Artículo 35 |
|
— |
Artículo 38, apartado 1 |
Artículo 30, apartado 1, párrafo primero, y artículo 30, apartado 3, párrafo primero |
|
— |
Artículo 38, apartado 2 |
Artículo 30, apartado 1, párrafo segundo |
|
— |
Artículo 38, apartado 3 |
— |
|
— |
Artículo 38, apartado 4 |
Artículo 30, apartado 3, párrafo segundo |
|
— |
Artículo 38, apartados 5 y 6 |
— |
|
— |
Artículo 38, apartado 7 |
Artículo 40 |
|
— |
Artículo 38 bis |
— |
|
— |
Artículo 39 |
— |
|
— |
Artículo 40 |
— |
|
— |
Artículo 41, apartado 1 |
Artículo 2, punto 12 |
|
— |
Artículo 41, apartado 1 bis |
Artículo 2, punto 3 |
|
— |
Artículo 41, apartados 2 a 5 |
— |
|
— |
Artículo 42 |
— |
|
— |
Artículo 43 |
— |
|
— |
Artículo 44 |
— |
|
— |
Artículo 45 |
— |
|
— |
Artículo 46 |
— |
|
— |
Artículo 47 |
— |
|
— |
Artículo 48 |
Artículo 51 |
|
— |
Artículo 49 |
— |
|
— |
Artículo 50 |
— |
|
— |
Artículo 50 bis |
— |
|
— |
Artículo 51 |
Artículo 55 |
Agencia Estatal Boletín Oficial del Estado
Avda. de Manoteras, 54 - 28050 Madrid
